Tratamiento Contable de la reclamación de la AEAT por retenciones mal practicadas.

Dedicamos el presente comentario a la interpretación de una de las recientes consultas publicadas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), en su boletín nº 98 de junio de 2014, en concreto la consulta número 6 que versa "sobre el tratamiento contable de ciertas cantidades reclamadas a la empresa por la Hacienda Pública, en concepto de retenciones mal practicadas en las nóminas de ejercicios anteriores".

Hemos de decir antes de comenzar nuestra interpretación, que esta problemática resulta un porcentaje muy significativo de las "liquidaciones" enviadas por la Administración Tributaria en los últimos años y que ha sido y sigue siendo objeto de consulta habitual en nuestro consultorio profesional; por ello, intentaremos realizar una interpretación lo más didáctica posible para mostrar nuestro posicionamiento sobre la consulta.

Nuestro planteamiento parte de una doble óptica, sustentado en la propia contestación del ICAC, que podría venir dado por el "sujeto" que finalmente va a "soportar" el pago que reclama la Hacienda Pública:

1. - La empresa descontará a los trabajadores las retenciones mal practicadas.
2. - La empresa se hace cargo sin descontar cantidad alguna a los trabajadores.

1. - La empresa descontará a los trabajadores las retenciones mal practicadas.

   Desde una óptica exclusivamente contable, y con el sustento de la consulta 6 BOICAC 98, ésta expresa que:

   

   "(...) en la medida que la deuda frente a la Hacienda Pública origine el nacimiento de un derecho de cobro frente a los trabajadores, la empresa contabilizará un activo y un pasivo sin que los hechos descritos, por lo tanto, afecten al patrimonio de la entidad (...)".

   

   De esta forma, el asiento contable que proponemos para recoger el derecho (cuenta 544) frente a los trabajadores a los cuales se les ha practicado mal la retención y la obligación (cuenta 4751) frente a la Administración Tributaria, vendría dado por:

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (544) Créditos a corto plazo al personal	xxx
   a (4751) H.P. Pública Acreedora por retenciones practicadas		xxx

   Hemos utilizado la cuenta "(544) Créditos a corto plazo al personal", por elegir una ya recogida en el Plan General de Cuentas y la posibilidad de un futuro deterioro, si bien es cierto que podría habilitarse una cuenta en el subgrupo 46. PERSONAL, por ejemplo "(463) Personal deudor por diversos conceptos", que reflejase igualmente el derecho generado y pudiese resultar también.

   En este sentido, cuando se realice el pago de la deuda a la Administración tributaria tendríamos: (suponiendo la existencia de sanciones e intereses de demora)

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (4751) Hacienda Pública Acreedores por retenciones practicadas	xxx
   (678) Gastos excepcionales	xxx
   (113) Reservas voluntarias	xxx
   (669) Otros gastos financieros	xxx
   a (572) Bancos c/c		xxx

   • Cuenta (4751).- Deuda por las retenciones mal practicadas.
   • Cuenta (678).- Posible sanción impuesta por la administración.
   • Cuenta (669).- Intereses de demora devengados en el ejercicio en curso.
   • Cuenta (113).- Intereses de demora de ejercicios anteriores.

   Igualmente, en la medida que se vayan descontado a los trabajadores las retenciones ingresadas (suponemos de las sucesivas nóminas y simplificando el asiento para no hacer todo es desarrollo de partidas):

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (465) Remuneraciones pendientes de pago	xxx
   a (544) Créditos a corto plazo al personal		xxx

   Cuestión distinta, como así señala la propia Consulta nº 6 del BOICAC 98 de Junio de 2014, es que como resultado de esta operación, por distintos motivos tales como trabajadores que ya no están en la empresa, imposibilidad de descontar cantidades por otros motivos, ..., la empresa tenga la obligación de estimar el posible deterioro del derecho de cobro frente a los trabajadores, pues éste se entienda pueda no ser cobrado.

   Podría hacerse en la forma presentada:

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (699) Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo	xxx
   a (598) Deterioro de valor de créditos a corto plazo		xxx

   Y si definitivamente resulta incobrable este derecho frente a los trabajadores:

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (598) Deterioro de valor de créditos a corto plazo	xxx
   a (544) Créditos a corto plazo al personal		xxx

2. - La empresa se hace cargo sin descontar cantidad alguna a los trabajadores.

   Si bien es cierto que la consulta 6 que nos sirve de fundamento para la elaboración de este comentario, se expresa en los términos relatados en el apartado anterior y de lo cual hemos sacado las interpretaciones expresadas, al mismo tiempo basa gran parte de su desarrollo en la Norma de Registro y Valoración 22ª del PGC (NRV 21 en el PGC Pyme), la cual establece que:

   

   "(...) Cuando se produzca un cambio de criterio contable, (...) se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información. El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas (...)

   Siempre que se produzcan cambios de criterio contable o subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores se deberá incorporar la correspondiente información en la memoria de las cuentas anuales."

   

   No es menos cierto que la consulta aquí tratada, continua diciendo que:

   

   "(...) en la medida que la deuda frente a la Hacienda Pública origine el nacimiento de un derecho de cobro frente a los trabajadores, la empresa contabilizará un activo y un pasivo sin que los hechos descritos, por lo tanto, afecten al patrimonio de la entidad (...)".

   

   Ahora bien, aquí es donde entra nuestra segunda opción interpretativa, es decir, si la deuda corre por cargo de la empresa sin posibilidad del nacimiento de un derecho frente a los trabajadores, por diversas circunstancias (trabajadores que ya no están en la empresa, no desea establecer un posible conflicto o simplemente por lo recogido en la CONSULTA VINCULANTE (V2644-13) de la Dirección General de Tributos, de 4 de Septiembre de 2013, cuando dice "el incumplimiento de las obligaciones establecidas a los retenedores y obligados a ingresar a cuenta no permite en el ámbito estrictamente tributario (dada la inexistencia de norma legal o reglamentaria establecida al efecto) efectuar deducción alguna de los ingresos de los trabajadores ni reclamar cantidades a los mismos que se deban a retenciones no practicadas en su momento, circunstancia que evidentemente no excluye otras posibles vías de resarcimiento del retenedor respecto al "retenido".

   En este caso, entendemos que por la referida NRV, el asiento contable habría de venir dado por:

   Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
   (113) Reservas Voluntarias	xxx
   a (4751) H.P. Pública Acreedora por retenciones practicadas		xxx

   Siendo el pago de la deuda tributaria el mismo desarrollado en el apartado anterior.

Departamento de Contabilidad de Supercontable.com