¿Cuándo existe falta de motivación en los actos de la Administración tributaria?

Entre todas las causas que pueden dar lugar a la impugnación de los actos dictados por la Administración tributaria (y de cualquier Administración Pública en realidad), uno de los argumentos más utilizados es la falta de motivación (con permiso de los plazos de caducidad y prescripción).

Aunque no siempre es fácil de ver, sobretodo para el particular novicio en estas lides, se trata de un supuesto de manual para conseguir la anulabilidad del acto no sólo porque esta práctica recurrente de la Administración vulnere la propia ley, sino porque produce una total indefensión del afectado, imposibilitado de conocer las razones que han propiciado tal decisión del órgano administrativo de turno y por tanto se ve incapacitado de rebatirlo en el fondo, levantando las sospechas de arbitrariedad en la adopción del acto acordado.

Obligación de motivación en los actos de naturaleza tributaria:

Remarcado lo anterior, respecto de la motivación de los actos de la Administración tributaria, el artículo 103.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria, dispone:

Más concretamente en lo que se refiere a las liquidaciones, el artículo 102.2.c) de la misma ley general tributaria exige su motivación cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

Asimismo la obligación de motivación se encuentra recogida en los artículos 133.1.b) y 139.2.c) de la LGT al regular la terminación de los procedimiento de verificación de datos y comprobación limitada, respectivamente, así como en el artículo 134.3 al regular la comprobación de valores se refiere a la valoración debidamente motivada. Para el procedimiento de inspección el artículo 153 de la LGT al regular el contenido de las actas de inspección exige, entre otros, en la letra c) la mención de los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de la obligación tributaria y su atribución al obligado tributario, así como los fundamentos de derecho en que se base la regularización.

Ya en vía de revisión el artículo 215 de la LGT se refiere a la motivación y el artículo 225.2 también contempla la obligación de motivar las resoluciones de los recursos de reposición.

De hecho, la exigencia de motivación estaba ya prevista en el artículo 54 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico y de Procedimiento Administrativo Común, de 26 de noviembre, actualmente derogado, y en los mismos términos se pronuncia el artículo 35 de la vigente Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

Falta de motivación en los actos de naturaleza tributaria:

Como ha señalado el Tribunal Constitucional y reiterado el Tribunal Supremo, la motivación debe realizarse con la amplitud necesaria para el debido conocimiento de los interesados y su posterior defensa de derechos que permita a los órganos revisores conocer los motivos que justifican los pronunciamientos que constituyen la decisión. Lo fundamental de la motivación es que permita el conocimiento de todos los elementos esenciales del razonamiento que han llevado a la emanación del acto.

En definitiva, la revisión de un acto en aras de comprobar la existencia o falta de motivación se reduce a determinar si el acuerdo de la Administración que se desea impugnar cuenta con el contenido mínimo necesario para que pueda considerarse válido. En otro caso nos hallaríamos ante actos viciado al no haber sido formulados con respeto a los requisitos que la Ley arbitra para la actuación administrativa.

Para que el acto administrativo sea válido es necesario que incluya su motivación, en la que deben existir dos elementos claramente diferenciados pero, a su vez, complementarios:

• En primer lugar, los hechos que han dado origen a la existencia del acuerdo; hechos que deben presentarse de forma concreta, es decir, de forma determinada, exacta y precisa.

• En segundo lugar, los fundamentos de derecho que dan consistencia a la actuación de la Administración en cuanto a que aproximan los hechos descritos a la legalidad vigente; estos fundamentos deben ser expuestos de forma que no existan dudas en cuanto a su aplicación al hecho controvertido.

Si cumple estos requisitos el acto estará suficientemente motivado, con independencia de lo escueto de la argumentación. De hecho no debe uno confiarse en la extensión del dictámen para considerarlo motivado, puede ser que entre tanta palabrería lo que se busque es marear la perdiz sin contener fehacientemente la motivación que se exige.

En este sentido es reseñable la doctrina reconocida por el Tribunal Supremo en Sentencia de 7 de junio de 2005 dictada en recurso de casación número 2775/2002: