Posibilidad de reducir base imponible con reserva de capitalización aunque no pueda dotarse reserva indisponible estar obligado a compensar pérdidas.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

En el ejercicio cerrado a 31 de diciembre de 2015, la entidad consultante ha experimentado un incremento de fondos propios respecto del ejercicio anterior por un determinado importe, el cual trae causa del beneficio obtenido en dicho ejercicio, manifestándose en el escrito de consulta que por ello, en principio, entiende que podría aplicar una reducción en concepto de reserva de capitalización por el 10% del citado importe.

La entidad consultante tenía al cierre del ejercicio anterior unas pérdidas acumuladas por un importe prácticamente equivalente al beneficio obtenido en el ejercicio anterior, sobre el que se calcularía la reducción por reserva de capitalización.

Dado que la entidad consultante debe destinar casi la totalidad del resultado positivo obtenido en el ejercicio anterior a la compensación de las pérdidas acumuladas de ejercicios precedentes, no quedarían, tras dicha compensación, reservas disponibles suficientes por el importe que exige la norma por el que debería dotarse la reserva indisponible -importe total de la reducción aplicada-.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Considerando la imposibilidad de la consultante para dotar la reserva indisponible, si podría aplicarse la reducción por reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, habida cuenta de que la causa por la que no podría dotarse la citada reserva indisponible es la existencia de pérdidas de ejercicios anteriores y la obligación legal de destinar el resultado positivo obtenido a la compensación de las mismas.

CONTESTACION-COMPLETA:

El artículo 25 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece que:

“1. Los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen previsto en los apartados 1 o 6 del artículo 29 de esta Ley tendrán derecho a una reducción en la base imponible del 10 por ciento del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.

b) Que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo previsto en la letra anterior.

A estos efectos, no se entenderá que se ha dispuesto de la referida reserva, en los siguientes casos:

a) Cuando el socio o accionista ejerza su derecho a separarse de la entidad.

b) Cuando la reserva se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.

c) Cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter legal.

En ningún caso, el derecho a la reducción prevista en este apartado podrá superar el importe del 10 por ciento de la base imponible positiva del período impositivo previa a esta reducción, a la integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de esta Ley y a la compensación de bases imponibles negativas.

No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos al cierre del período impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción, conjuntamente con la reducción que pudiera corresponder, en su caso, por aplicación de lo dispuesto en este artículo en el período impositivo correspondiente, y con el límite previsto en el párrafo anterior.

2. El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios existentes al cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo, y los fondos propios existentes al inicio del mismo, sin incluir los resultados del ejercicio anterior.

No obstante, a los efectos de determinar el referido incremento, no se tendrán en cuenta como fondos propios al inicio y al final del período impositivo:

a) Las aportaciones de los socios.

b) Las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos.

c) Las ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias o de reestructuración.

d) Las reservas de carácter legal o estatutario.

e) Las reservas indisponibles que se doten por aplicación de lo dispuesto en el artículo 105 de esta Ley y en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

f) Los fondos propios que correspondan a una emisión de instrumentos financieros compuestos.

g) Los fondos propios que se correspondan con variaciones en activos por impuesto diferido derivadas de una disminución o aumento del tipo de gravamen de este Impuesto.

Estas partidas tampoco se tendrán en cuenta para determinar el mantenimiento del incremento de fondos propios en cada período impositivo en que resulte exigible.

3. La reducción correspondiente a la reserva prevista en este artículo será incompatible en el mismo período impositivo con la reducción en base imponible en concepto de factor de agotamiento prevista en los artículos 91 y 95 de esta Ley.

4. El incumplimiento de los requisitos previstos en este artículo dará lugar a la regularización de las cantidades indebidamente reducidas, así como de los correspondientes intereses de demora, en los términos establecidos en el artículo 125.3 de esta Ley.”

Este artículo 25 de la LIS permite aplicar una reducción de la base imponible del 10% del importe del incremento de los fondos propios, existente en el período impositivo, en los términos y condiciones establecidos en dicho artículo.

Según se manifiesta en el escrito de consulta, en el ejercicio cerrado a 31 de diciembre de 2015, la entidad consultante ha experimentado un incremento de fondos propios respecto del ejercicio anterior por un determinado importe, el cual trae causa del beneficio obtenido en dicho ejercicio. A estos efectos, se entenderá que “dicho ejercicio” está haciendo referencia al ejercicio 2014.

De ello se desprende que la cuestión que se plantea en la presente consulta se refiere al período impositivo 2015, en el cual, tal y como se indica en el escrito de consulta, el beneficio obtenido en el ejercicio 2014 se habría destinado casi en su totalidad a la compensación de todas las pérdidas acumuladas de ejercicios anteriores por obligación legal.

Este Centro Directivo ha manifestado en su consulta V4962-16, de 15 de noviembre de 2016, que la parte del beneficio del año que no puede distribuirse libremente por tener que aplicarse a la compensación de pérdidas de ejercicios anteriores, en virtud de lo previsto en el artículo 273 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, deberá tener la consideración de una reserva de carácter legal de las previstas en el artículo 25.2.d) de la LIS.

De acuerdo con ello, a efectos de determinar el incremento de fondos propios, no se tendría en cuenta como fondos propios al inicio y al final del período impositivo dicha parte del beneficio.