¿Cómo contabilizo una factura del año pasado? ¿Es deducible?
Mateo Amando López, Departamento Contable-Fiscal de SuperContable.com - 12/02/2024
Ya sea porque la factura nunca nos llegó, porque se traspapeló, porque se dejó para más tarde el apunte y se olvidó o por cualquier otro motivo, no es de extrañar que una vez cerrado el ejercicio salga a relucir algún gasto o pérdida que no se llegó a contabilizar en su debido momento y nos asalten las dudas de cómo proceder ahora para su registro contable y su posible deducción fiscal.
1. Registro contable:
La falta de contabilización de un gasto en el ejercicio correspondiente a su devengo se considera un error y como tal debemos tratarlo, aun cuando la demora en el registro contable se haya debido a causas ajenas a nosotros. En este sentido, la norma de registro y valoración 22ª del PGC (NRV 21ª del PGC PYME) sobre los cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables establece:
Cuando se produzca un cambio de criterio contable, que sólo procederá de acuerdo con lo establecido en el principio de uniformidad, se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.
El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directamente en otra partida del patrimonio neto. Asimismo se modificarán las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio contable.
En la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mismas reglas que para los cambios de criterios contables.
Por tanto, para registrar un gasto de un ejercicio anterior no podemos utilizar la cuenta del grupo 6 que correspondería según su naturaleza sino que utilizaremos la cuenta 113 de reservas voluntarias, que se cargará por el importe resultante del efecto neto deudor de los cambios experimentados por la corrección del error contable, con abono a las respectivas cuentas representativas de los elementos patrimoniales afectados, incluyendo las relacionadas con la contabilización del efecto impositivo del ajuste.
El asiento tipo a realizar por una factura de un ejercicio anterior vendría dado de la siguiente forma:
| Registro Contable - Libro Diario | Debe | Haber |
| (113) Reservas voluntarias (por el importe del gasto) | XXX | |
| (472) Hacienda Pública, IVA soportado (en su caso) | XXX | |
| a (400) Proveedores | XXX | |
| a (410) Acreedores por prestaciones de servicios | XXX | |
| a ... | XXX |
Además, a la hora de formular las cuentas anuales del ejercicio en que se produzca la subsanación del error, se debe incorporar en la redacción de la memoria la correspondiente reseña, concretamente en el apartado 2 sobre las bases de presentación de las cuentas anuales.
No obstante, atendiendo al principio de importancia relativa, si se trata de un importe pequeño se puede optar por contabilizar el gasto como si correspondiera al ejercicio actual, utilizando la cuenta del grupo 6 correspondiente y evitando tocar el patrimonio neto y sin tener que hacer mención en la memoria.
2. Deducción en el Impuesto sobre Sociedades:
Una vez registrado el gasto de un ejercicio anterior la siguiente duda que nos viene a la cabeza es sobre su deducibilidad fiscal y de ser deducible, en qué liquidación debe incluirse, en la correspondiente al ejercicio de registro o en la de devengo. Para responder a estas cuestiones debemos dirigirnos al artículo 11.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, que respecto de la Imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos establece lo siguiente:
3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.
2.º Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen.
No obstante, no se integrarán en la base imponible los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con ingresos o gastos, respectivamente, devengados y contabilizados de acuerdo con los criterios contables existentes en los períodos impositivos anteriores, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. Tampoco se integrarán en la base imponible esos gastos e ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo, de acuerdo con el cambio de criterio contable.
En consecuencia, siempre que no se produzca una tributación inferior a la que hubiese correspondido, podremos deducirnos ese gasto en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio actual (el de registro).
Sin embargo, como el gasto está contabilizado en una cuenta de patrimonio neto debemos realizar el pertinente ajuste extracontable negativo al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias en el modelo 200 de declaración del Impuesto sobre Sociedades (casilla 356 de la página 12).
Por el contrario, si la imputación del gasto al ejercicio en que se ha realizado el registro contable conllevase una tributación inferior a la que hubiese correspondido en el ejercicio de devengo, por ejemplo porque ha aumentado el tipo impositivo, para poder deducirlo tendremos que presentar un escrito solicitando la rectificación de la declaración del ejercicio en que debió haberse incluido e instando la devolución de ingresos indebidos si fuera el caso y siempre que no haya prescrito el derecho a su deducción.
3. Deducción del IVA soportado:
En cuanto a las cuotas de IVA soportadas en ejercicios anteriores, el artículo 99.3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido señala respecto del ejercicio del derecho a la deducción:
Tres. El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
Así, no hay ningún problema en incluir este IVA soportado como deducible en el modelo 303 del periodo en que se registre la factura, aunque no corresponda al de devengo de la operación, siempre que no hayan pasado cuatro años.
Desde SuperContable.com ponemos a tu disposición el Servicio PYME con el que podrás acceder a las bases de datos de consulta contable, fiscal, laboral y mercantil, entre otras, que te permitirán conocer en todo momento cual es el asiento que debes realizar en cada situación, así como su implicación fiscal.
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