Debe aplicarse el principio de regularización íntegra o completa del IVA. Nota de la AEAT.

El Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) ha publicado una nota sobre la regularización íntegra en el caso del IVA, en donde se exponen los criterios a aplicar en las liquidaciones derivadas de un procedimiento de inspección a la hora de regularizar el IVA, como consecuencia del análisis de los últimos pronunciamientos judiciales en esta materia.

En el mismo se exponen los criterios interpretativos fijados en las sentencias del Tribunal Supremo (TS) números 1247/2019, de 25 de septiembre (rec. 4786/2017); 1352/2019, de 10 de octubre (cas. 4153/2017); 1388/2019, de 17 de octubre (cas. 4809/2017) y 1250/2020, de 2 de octubre (rec. 3212/2018), en las que se llega a la conclusión de que cuando en el seno de un procedimiento de inspección la Administración regularice la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá analizar también la concurrencia de los requisitos necesarios para, en su caso, declarar su derecho a la devolución de las cuotas que indebidamente soportó aunque se trate de un supuesto de vinculación, fraude o abuso, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 14.2.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, en particular respecto del efectivo ingreso de las cuotas en la Hacienda Pública.

También se indica la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en las Resoluciones 3545/2011, de 19-02-2015, 145/2011 de 23-05-2013; 754/2012, de 25-05-2015; 3516/2014, de 14-12-2017; 19088/2015, de 29-11-2018; 1972/2017, de 25-06-2019 y 5359/2016, de 15-07-2019, que en la misma línea que el Tribunal Supremo establecen la obligación de la regularización íntegra, precisando que este principio de regularización íntegra no impone efectuar una devolución de ingresos indebidos pero sí obliga a que la Administración compruebe si el contribuyente tiene o no derecho a la misma, si la entidad transmitente efectuó algún ingreso por este concepto, de tal forma que no procede la devolución si quien repercutió improcedentemente no realizó el ingreso de la misma en la Hacienda Pública, en cuyo caso se trataría de una cuestión que debe dirimirse entre los interesados, acudiendo en su caso a la correspondiente vía jurisdiccional.

Incluso se recuerda la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en concreto las STJUE de 26 de abril de 2017, asunto C-564/15, Tibor Farkas; STJUE de 21 de febrero de 2018, asunto C-628/16, Kreuzmayr; STJUE de 10 de julio de 2019, asunto C-273/18, Kursu Zeme, y STJUE de 11 de abril de 2019, asunto C-691/17, PORR Epitesi, que llevan a las mismas desiciones expuestas por el Tribunal Supremo y el TEAC.

Visto lo anterior, tras desarrollar las cuestiones que plantea la regularización íntegra del IVA finalmente se llega a las siguientes conclusiones:

1. Debe aplicarse el principio de regularización íntegra o completa.Si en una comprobación inspectora se constata que el obligado tributario ha soportado indebidamente unas repercusiones de cuotas del IVA, la Inspección no debe limitarse a denegar la deducción de dichas cuotas, sino que también debe considerar la devolución de ingresos indebidos que pudiera corresponder, efectuando una regularización íntegra.

2. La regularización íntegra procede incluso en situación de fraude o abuso.

3. Sólo cabe plantearse la regularización íntegra en el IVA, en conexión con la devolución de un ingreso indebido, cuando el proveedor de los bienes o servicios que indebidamente repercutió el Impuesto, hubiese procedido previamente a su ingreso en el Tesoro Público.

4. Cuantificación del ingreso efectuado: La Inspección debe comprobar la procedencia del derecho a la devolución y su importe. No procederá la devolución de las cantidades no ingresadas a la Hacienda Pública.

5. Siempre que no se produzca indefensión a la otra parte de la relación, procederá tramitar las devoluciones en “unidad de acto” dentro del procedimiento de inspección. Esto permite compensar inmediatamente las cantidades a ingresar y a devolver que corresponden al obligado tributario, sin obligarle a adelantar un importe que posteriormente proceda devolverle, total o parcialmente. En ese procedimiento de inspección pueden efectuarse la “investigación complementaria que resulta necesaria” respecto del proveedor. Si se considerase necesario regularizar al proveedor que ha repercutido indebidamente el Impuesto y no estuviese conforme con la regularización de su autoliquidación de la que se deriva la devolución o discutiera los hechos en los que se fundamenta, no parece posible acordarla sin desarrollar un procedimiento de aplicación de los tributos respecto de él.

6. No neteo de la base de la sanción: se considera que no procede netear el importe de la sanción, teniendo en cuenta la tipificación de la sanción que realiza el artículo 191 de la LGT.