TEAC: A la hora de calcular la amortización fiscal de las construcciones no se debe considerar el valor residual.

Resolución muy interesante la del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 23 de noviembre de 2021, número 1135/2019, sobre la consideración del valor residual de las construcciones a efectos de la dotación de su amortización en el Impuesto sobre Sociedades. Tema que el propio tribunal califica de insólito, ya que ni con la normativa vigente ni con la precedente se ha dado el caso de examinarla.

Como tantas otras veces, todo empieza con una regularización de la Inspección tributaria sobre la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de una empresa, dominante del grupo, dedicada a la tenencia de participaciones sociales y de inmuebles que tiene arrendados. La inspección entiende que no se ha tenido en cuenta el valor residual de las construciones a la hora de determinar la amortización fiscalmente deducible de tales inmuebles, lo que culmina en una liquidación con una deuda a ingresar.

La sociedad, no conforme, recurre tal liquidación ante el TEAR, que confirmó la existencia de un valor residual en relación con cada uno de los inmuebles, pero dados los defectos de motivación en la valoración realizada, estimó en parte la reclamación, anulando el acto impugnado y acordando la retroacción de actuaciones. Lo que nos lleva al actual recurso de alzada, en el que la sociedad alega, principalmente, la improcedencia del ajuste dada la imposibilidad de calcular un valor residual con un horizonte temporal tan alejado.

El Tribunal Central recuerda que estamos ante un ajuste insólito, que no ha examinado antes, ni con la vigente normativa del Impuesto sobre Sociedades ni con la precedente, para pasar a analizarla desde varios puntos de vista (Económico, Contable y Mercantil y Fiscal) y llegar a la conclusión de que la incidencia de considerar que "el valor de la construcción" de las inversiones inmobiliarias consistentes en "edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas" tienen que tener necesariamente un cierto "valor residual" arroja unos resultados impredecibles y por ello inútiles, debido a las predicciones de futuro a tan largo plazo (estamos hablando de 100 años), lo que daría lugar a unas tareas que se antojan inalcanzables, tanto para los obligados tributarios como para la Administración tributaria en su potestad comprobadora.

Además, la tendencia en materia de amortizaciones fiscales es a la simplificación de su regulación y del funcionamiento de las mismas, como se plasma en la actual Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2014), que redujo a una única tabla los coeficientes lineales máximos y los periodos máximos de amortización para cada elemento de inmovilizado.

Así, en el caso de los "Edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas", que deben amortizarse con un coeficiente lineal máximo del 2% y en un período máximo de 100 años, el tribunal interpreta que cuando el "valor de la construcción" de aquellos, o una parte de los mismos, es decir su precio de adquisición excluida la parte del mismo correspondiente al valor del suelo, se amortice en un plazo de 100 años, esa amortización agotará íntegramente ese "valor de la construcción", sin que deba tenerse en cuenta "valor residual" alguno al respecto, lo que supone que, a los efectos de amortizar correctamente el "valor de la construcción" de los edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas, o partes de los mismos, debe considerarse que ese "valor de la construcción" no va a tener "valor residual" alguno una vez que haya transcurrido su período máximo de amortización de 100 años.

En definitiva son buenas noticias para los contribuyentes, primero porque refuta la forma de actuar de la gran mayoría de contribuyentes, que no determina el posible valor residual a la hora de calcular la amortización del inmovilizado, ni contable ni fiscalmente, y segundo porque frena a la Administración en su afán por determinar hasta la última cuestión técnica que intuya de la redacción deficitaria de unos textos normativos que a la vista está es bastante mejorable dada la litigiosidad presente.

No obstante, este criterio aún no es vinculante para la Administración, que a la postre podría todavía recurrirlo judicialmente y dejarlo sin efectos. En cualquier caso esperemos que la Inspección deje de meterse en camisa de once varas tras este aviso y en caso contrario, obtengamos la reiteración de esta doctrina.

Por último, enfatizar que esta interpretación no quiere decir que como contribuyente no pueda tener en cuenta un valor residual a la hora de calcular la base de amortización fiscalmente deducible, especialmente si así lo hace a la hora de realizar la dotación de la amortización contable, en cuyo caso deberá decidir entre:

1. Mantener el valor residual en el cálculo de la amortización fiscalmente deducible: amortización contable y fiscal coinciden. Aunque se deduzca menos de lo permitido se evita tener que realizar los ajustes extracontables correspondientes.

2. Prescindir del valor residual en el cálculo de la amortización fiscalmente deducible: la amortización fiscal es mayor que la amortización contable. Se deduce un gasto mayor a través de las correcciones fiscales al resultado contable (páginas 12 y 13 del modelo 200).