¿Puedo dejar de amortizar un inmovilizado voluntariamente (por conveniencia)?.

El trasfondo a esta cuestión viene determinado por el interés de cada vez más contribuyentes de presentar, en un momento dado, unos estados contables saneados,..., o no dar pérdidas,..., o no dar tantas pérdidas,..., de cara negociar con una entidad financiera una determinada operación de crédito. Resulta cierto que el componente subjetivo del análisis que hacen las entidades de crédito para la admisión de operaciones a crédito es cada vez menor, llegando incluso a ser nulo; se basan en procedimientos automatizados de rating y scoring que utilizan como base los estados contables oficiales. Esto provoca que unos resultados contables pobres o negativos puedan ser óbice para el acceso a la financiación que necesita nuestra empresa en un momento dado. También el interés para no dar pérdidas en dos ejercicios consecutivos puede ser otro motivo.

Una importante vía para “asear” el resultado contable es el de renunciar a la dotación de la amortización de todo o parte del inmovilizado, teniendo en cuenta que tenemos un absoluto control de la misma, y a diferencia del resto de gastos, su importe anual no depende de terceros ni requiere desembolsos al estar desligada de la corriente monetaria que haya supuesto el pago del precio de adquisición del inmovilizado objeto de amortización.

Esta forma de actuar con las amortizaciones la analizaremos desde el punto de vista contable y fiscal.

1. Implicaciones contables:

   De acuerdo con las directrices establecidas en el Plan General de Contabilidad, tenemos el principio de uniformidad, de obligada aplicación a la hora de realizar la contabilidad de la empresa.

   En la misma línea se manifiesta la Norma de Registro y Valoración 2ª.

   Consecuentemente, modificar a nuestra conveniencia las dotaciones a la amortización del inmovilizado implicará que nuestras cuentas anuales no reflejarán la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, como determina la normativa contable.

   Sin embargo, los cambios en los criterios contables no son objeto de infracción ni derivan en ningún procedimiento sancionador, por lo que si decidimos disminuir las dotaciones a las amortizaciones del ejercicio para dar menos pérdidas, podemos proceder de tal manera sin necesidad de realizar ningún apunte o asiento adicional, con la única condición de informar de ello en la memoria de las cuentas anuales.

2. Implicaciones fiscales:

   Sepa que:

   A efectos fiscales, cualquier amortización por el método lineal inferior al mínimo de tablas, tendrá el mismo efecto que si no se hubiese realizado.

   Recordemos que la amortización se considera deducible fiscalmente si cumple los requisitos establecidos en el artículo 12 de la LIS, y desarrollado reglamentariamente por el Capítulo II del Título I del RIS, artículo 3; estableciendo que si se amortiza según el método de la tabla de amortización del apartado 1.a) de dicho artículo, es deducible cuando se encuentre dentro del rango determinado entre el porcentaje mínimo y máximo para cada categoría.

   Ahora bien, en el supuesto que nos atañe de no amortizar contablemente o amortizar por debajo del mínimo, ¿nos sancionará Hacienda por este hecho? Claramente no, pues en ese caso no hay perjuicio para ella, al contrario, se paga más por Impuesto de Sociedades.

   Llegados a este punto, vamos a considerar qué pasaría si en un ejercicio posterior quisiéramos "recuperar" el gasto fiscal de amortización que no realizamos en su momento por los motivos aludidos en este artículo.

   Para determinar la incidencia fiscal de este supuesto recurriremos al párrafo 2º del art. 4.1. del RIS y al art. 11.3.1º de la LIS

   

   A los efectos de aplicar lo previsto en el apartado 3.1.º del artículo 11 de la Ley del Impuesto, y remitiéndonos previamente al párrafo 2º del art. 4.1. del RIS, (...) cuando un elemento patrimonial se hubiere amortizado contablemente en algún período impositivo por un importe inferior al resultante de aplicar el coeficiente previsto en la letra b) anterior, se entenderá que el exceso de las amortizaciones contabilizadas en posteriores períodos impositivos respecto de la cantidad resultante de la aplicación de lo previsto en la letra a) anterior, corresponde al período impositivo citado en primer lugar, hasta el importe de la amortización que hubiera correspondido por aplicación de lo dispuesto en la referida letra b) anterior (...)

   b) El coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de amortización establecido en la tabla.

   

   En este sentido, llegamos al apartado 3.1.º del artículo 11 de la Ley del Impuesto, para justificar que:

   

   (...) Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal (...) siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores (...)

   

   Sintetizando y poniendo en relación el texto normativo anterior, podremos decir que las cantidades no dotadas o dotadas por debajo de la aplicación del coeficiente mínimo de amortización en ejercicios anteriores, podrán deducirse en ejercicios posteriores por encima del límite máximo de amortización del ejercicio corriente hasta el importe que hubiese correspondido con el límite de amortización aplicando el coeficiente mínimo, siempre y cuando de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista

   Se desprende de ello que si queremos "recuperar" lo no deducido anteriormente, debe entrar en juego la imputación temporal de gastos correspondientes a ejercicios anteriores ya estudiada en nuestro comentario: "¿En qué casos no puedo deducir/imputar fiscalmente un gasto/ingreso de ejercicios anteriores?" y a cuya lectura animamos.

   Un ejemplo nos ayudará a interpretar y aclarar lo hasta aquí señalado.

   Ejemplo

   La empresa Supercontable.com presenta los siguientes datos relacionados con la amortización de un elemento de su inmovilizado adquirido en 20X0 por un importe de 100.000 euros.

   Año	Amortizado contable	Amortizado fiscal	Importe pendiente
   20X0	15.000 Euros	15.000 Euros	85.000 Euros
   20X1	15.000 Euros	15.000 Euros	70.000 Euros
   20X2	5.000 Euros	0 Euros Dado que el importe amortizado es inferior al mínimo de tablas, no es fiscalmente deducible cantidad alguna, habiendo tenido que realizar Supercontable.com un ajuste extracontable positivo de 5.000 euros en la BI del impuesto.	65.000 Euros
   20X3	0 Euros	0 Euros	65.000 Euros
   20X4	40.000 Euros	??? Euros	25.000 Euros

   Los coeficientes de amortización según tablas fiscales de ese elemento eran del 20% máximo y del 10% mínimo.

   La empresa durante los primeros años amortizó el inmovilizado al 15% y para no dar pérdidas, decidió no amortizar el mismo en 20X3 y dotar 5.000 euros en 20X2. En el ejercicio actual de 20X4, y para recuperar el gasto no realizado anteriormente, decide dotar a la amortización del mismo 40.000 euros.

   Determinar la posible incidencia fiscal en el ejercicio 20X4 del caso sabiendo que el tipo impositivo no ha variado en esos años y no han existido deducciones cuyo plazo de vencimiento haya expirado en los mismos.

   Solución

   Así, en el ejercicio 20X4 la incidencia fiscal, y con ello queremos mostrar la posibilidad que ofrece la norma a esta empresa para este ejercicio económico, determinaría un posible gasto fiscalmente deducible (vía amortizaciones) de 35.000 Euros, que vendría determinado por:

   1. Año 20X4: el importe de la amortización máxima (20%) que sería de 20.000 Euros.
   2. Año 20X3: La diferencia entre el importe correspondiente a aplicar el coeficiente mínimo (10%) y el importe realmente amortizado, esto es:

      Deducible del año 20X3 = 10.000 - 0 = 10.000 Euros

   3. Año 20X2: La diferencia entre el importe correspondiente a aplicar el coeficiente mínimo (10%) y el importe realmente amortizado, esto es:

      Deducible del año 20X2 = 10.000 - 5.000 = 5.000 Euros

      Recordemos que en este ejercicio tuvimos que realizar un ajuste extracontable positivo, como diferencia temporaria, por importe de 5.000 euros, ya que la amortización contabilizada, al ser menor que la mínima contemplada en tablas, no se considera como gasto fiscalmente deducible. Esta diferencia temporaria se podrá revertir en ejercicios posteriores, una vez se haya amortizado contablemente la totalidad del elemento del inmovilizado en cuestión.

   Por lo tanto la cantidad total fiscalmente deducible en 20X4, teniendo en cuenta que la imputación posterior de los gastos de 20X2 y 20X3 no suponen una menor tributación (al no variar el tipo impositivo ni existir deducciones) y de acuerdo con el artículo 11.3 de la LIS, sería:

   Deducible efectivamente en 20X4 = 20.000 + 10.000 + 5.000 = 35.000 Euros

   Debido a que hemos contabilizado la cantidad de 40.000 euros y fiscalmente solo podemos deducir 35.000 deberemos realizar otro ajuste extracontable positivo, como diferencia temporaria, por importe de 5.000 euros. Tendremos así, la cantidad de 10.000 euros (5.000 de 20X2 y 5.000 de 20X4) en ajustes extracontables pendientes de revertir cuya aplicación fiscal se realizará una vez se haya amortizado contablemente la totalidad del inmovilizado en cuestión, o se proceda a la baja en el inventario de éste.