¿Puede tributar al tipo reducido del IVA una obra de reforma de vivienda sin importar el porcentaje de aportación de materiales?

Si bien esta cuestión parecía pacífica para la Administración tributaria, con un criterio reiterado de muchos años atrás por la Dirección General de Tributos, una reciente sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea abre la puerta a que siempre sea aplicable el tipo reducido, al menos en una parte de la factura.

No cabe duda de que uno de los aspectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que más dudas genera es el tipo impositivo que debemos aplicar, especialmente cuando una misma operación puede tributar a uno u otro tipo en función de algún requisito especial, como es el caso de las ejecuciones de obra, donde el porcentaje que representa el valor de los materiales aportados respecto del total de la obra realizada puede suponer elevar la imposición desde el tipo reducido (10%) hasta el tipo general (21%), con el consiguiente sobrecoste.

El artículo 91.Uno.2.10º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala que tributará al tipo reducido las obras de renovación y reparación de viviendas si se cumplen una serie de requisitos, como podemos leer a continuación:

Si nos fijamos en el último punto, si se supera el límite establecido en la aportación de materiales del 40%, toda la obra tributará al tipo general, sin que pueda separarse la parte que corresponde a la prestación del servicio de la entrega de los materiales necesarios para su ejecución.

De hecho, se trata de un criterio reiterado por la Dirección General de Tributos, como podemos leer en su consulta tributaria V0670-22, de 28 de marzo de 2022, entre otras tantas:

Sin embargo, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) no piensa igual. En su sentencia de 5 de mayo de 2022, asunto C-218/21, el Alto Tribunal Europeo no ve inconveniente en separar la mano de obra de los materiales empleados a la hora de facturar la ejecución de obra.

En respuesta a las cuestiones prejudiciales formuladas por el Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo de Portugal en un caso sobre la aplicación de un tipo reducido del IVA a los servicios de reparación y mantenimiento de ascensores en inmuebles de uso residencial donde la empresa ejecutante había aplicado el tipo reducido a la mano de obra y el tipo general a los materiales incorporados, el TJUE ni siquiera se debate sobre este extremo ya que no se aplica el tipo reducido del IVA a los materiales incorporados, que es el requisito fijado por la Directiva del IVA.

El mismo tribunal recuerda que el anexo IV, punto 2, de la Directiva del IVA, en relación con el artículo 106 de esta, autorizaba a los Estados miembros a aplicar un tipo reducido del IVA a los servicios relacionados con la «renovación y reparación de viviendas particulares, excluidos los materiales que forman parte significativa del valor del suministro», para a continuación supeditar las normas nacionales sobre el IVA a la propia Directiva Europea, de tal modo que los términos que figuran en el anexo IV, punto 2, de esta Directiva deben interpretarse de manera uniforme y con independencia de las calificaciones empleadas en los Estados miembros, de conformidad con su sentido habitual en el lenguaje corriente, teniendo en cuenta el contexto en el que se utilizan y los objetivos perseguidos por la normativa de la que forman parte.

Así, con este pronunciamiento se abre la puerta a diferenciar en las ejecuciones de obra de renovación y reparación de viviendas cuya aportación de materiales supere el 40 % del valor de la obra, entre el importe correspondiente a los materiales incorporados, que tributarán al tipo general del 21%, y la parte que corresponde a la prestación del servicio, para tributar al tipo reducido del 10%.