¿Tengo que realizar algún asiento contable por el impuesto sobre sociedades si he dado pérdidas?

Como veíamos en un comentario anterior sobre las operaciones a realizar en el cierre contable del ejercicio uno de los aspectos que no podemos olvidar es el registro del Impuesto sobre Sociedades, tanto si este año obtenemos una base imponible positiva o negativa. Porque aún existe la falsa creencia de que la contabilización del Impuesto sobre sociedades sólo compete en caso de dar beneficios, seguramente debido a la idea preconcebida de asimilar la contabilidad del Impuesto a su pago efectivo.

Como descargo de responsabilidad debo decir que este postulado es cierto para aquellas empresas que por su reducido tamaño puedan aplicar los criterios contables específicos para microempresas aprobados en el artículo 4 del Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, que si bien podrían aplicar la gran mayoría de empresas dada la distribución según tamaño del tejido productivo español, al resultar potestativo no es de general aplicación. Por lo que si no se encuentra en este reducido grupo debe proceder a contabilizar el Impuesto sobre Sociedades incluso si ha dado pérdidas y no tiene que realizar desembolso alguno por este tributo.

Este hecho obedece a que la contabilidad del Impuesto sobre Sociedades comprende tanto al impuesto corriente como al impuesto diferido. El Impuesto corriente es la cantidad que satisface la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto sobre el beneficio relativas a un ejercicio, mientras que el impuesto diferido corresponde a las cantidades a pagar o recuperar en el futuro.

La casuística puede ser muy variada, pero en el caso más simple en el que hemos dado pérdidas y no hay impuesto que pagar este año no tedremos que contabilizar el impuesto corriente pero seguramente habremos generado una base imponible negativa que tendremos derecho a compensar en ejercicios futuros que sí debemos contabilizar, al menos con carácer general.

En este sentido, la Resolución de 9 de febrero de 2016, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), por la que se desarrollan las normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la contabilización del Impuesto sobre Beneficios, en su artículo 5 sobre el reconocimiento de los activos por impuesto diferido establece que serán objeto de registro los créditos por pérdidas a compensar cuando sea probable que la empresa vaya a obtener ganancias fiscales futuras que permitan compensar las citadas bases imponible negativas en un plazo no superior al previsto en la legislación fiscal o al menos en los diez años siguientes contados desde la fecha de cierre del ejercicio.

El registro contable vendría dado de la siguiente forma:

Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
(4745-) Créditos por pérdidas a compensar de ejercicios anteriores (año x)	xxx
a (6301) Impuesto Diferido		xxx

Este activo debe registrarse a nivel de cuota, es decir, base imponible por tipo de gravamen esperado en el momento de su reversión, y se mantendrá hasta el ejercicio en que las bases imponibles negativas sean objeto de compensación o cuando se considere que no va a poder ser recuperable, momento en el que realizaríamos el asiento contrario al presentado.

Precisamente el tipo de gravamen a utilizar para valorar el crédito fiscal podría generar dudas en el presente año al haberse producido la modificación del tipo de gravamen para las empresas con un importe neto de la cifra de negocios inferior a un millón de euros, que pasan a tributar al 23%, una rebaja de dos puntos porcentuales en comparación con el 25% de tipo de gravamen general, con los efectos ocultos que ya hemos tratado en un comentario anterior.

Si históricamente la empresa se sitúa consistentemente por debajo o por encima del millón de euros de cifra de negocios utilizará sin duda el 23% o el 25%, respectivamente, pero si se encuentra en el alambre deberá valorar si le compensa minusvalorar el activo utilizando el 23% e incrementarlo en ejercicios fururos si crece la empresa o aumentarlo ahora utilizando el 25% a expensas de su reducción futura si las perspectivas decrecen.

En cualquier caso, a fecha de cierre de cada ejercicio se debe reconsiderar la contabilización de todos los activos por impuesto diferido realizados de forma que:

1. Si ya no resulta probable la compensación de las bases imponibles que han sido activadas en registros contables de ejercicios pasados, se darán de baja estos activos, ya sea por el total o por la parte que corresponda:

Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
(6301) Impuesto Diferido	xxx
a (4745-) Créditos por pérdidas a compensar de ejercicios anteriores (año x)		xxx

2. Si no fue realizado el asiento contable del reconocimiento del derecho a compensar pérdidas de un ejercicio económico determinado (por pérdidas continuas u horizonte de beneficios en un período superior a 10 años), y entiende que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente que permitan su aplicación, registrará en esos momentos el activo aún cuando no se hubiese hecho en el año en que se produjeron las pérdidas (o bases imponibles negativas fiscalmente hablando):

Registro Contable - Libro Diario	Debe	Haber
(4745-) Créditos por pérdidas a compensar de ejercicios anteriores (año x)	xxx
a (6301) Impuesto Diferido		xxx