Momento en el que deducir en el Impuesto sobre Sociedades pérdida por avalar a otra entidad no vinculada.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La entidad X es una empresa dedicada al asesoramiento contable, fiscal y laboral de toda clase de empresas. La entidad Y es una empresa dedicada al comercio al por mayor y al detalle de productos textiles para el hogar.

Con el fin de atender necesidades financieras, la entidad Y formalizó un préstamo con la entidad bancaria, garantizada mediante garantía hipotecaria sobre una finca propiedad de la entidad X.

Posteriormente, producido el incumplimiento de reembolso por la entidad Y y agotada la vía extrajudicial, la entidad prestamista ejercitó la acción ejecutiva sobre bienes hipotecados. Con el objeto de evitar la pérdida de la finca hipotecada, la entidad X procedió a pagar a la entidad prestamista la totalidad de la cantidad adeudada, concertando un nuevo préstamo hipotecario con la misma entidad financiera.

Satisfechas las cantidades adeudadas, la entidad bancaria procedió a presentar escrito de desistimiento por satisfacción extraprocesal, adquiriendo la entidad X un derecho de crédito frente al deudor principal, la entidad Y.

Posteriormente, ante el incumplimiento de la entidad Y, la entidad X interpuso demanda de reclamación, condenando el Juzgado de Primera Instancia a la entidad Y a abonar el principal junto con el interés pactado. Contra dicha sentencia no se interpuso recurso de apelación. Con fecha 16 de junio de 2021, la entidad X ha presentado demanda de ejecución de dicha sentencia.

Con fecha 11 de noviembre de 2021, el Juzgado de Instrucción dicta orden general de ejecución y despacho de la sentencia de referencia con despacho de ejecución, señalando que contra este auto no cabe recurso alguno.

Según se indica, no existe vinculación entre las entidades X e Y.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

En qué momento se puede deducir la cantidad reclamada del Impuesto de Sociedades de la entidad X en concepto de pérdida patrimonial, o bien mediante la correspondiente dotación a la provisión por insolvencias.

CONTESTACION-COMPLETA:

Según la doctrina general sobre la extinción de las obligaciones, contenida en el artículo 1158 del Código Civil, “el que pagare por cuenta de otro podrá reclamar del deudor lo que hubiese pagado”.

La entidad X que satisface la deuda frente a la entidad financiera adquiere, por tanto, un derecho de crédito frente al deudor principal. Las cantidades satisfechas no tendrán la naturaleza de gasto, sino que se encuadrarán dentro de las partidas de deudores de su activo empresarial, siempre que cumplan la definición de activo del apartado 4 del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la Primera Parte del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre. Este crédito podrá, desde el punto de vista contable, ser objeto de deterioro, dadas las especiales circunstancias que han motivado el pago por la entidad X.

Desde el punto de vista fiscal, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) establece que “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.

En relación con la imputación temporal de ingresos y gastos, el artículo 11 de la LIS establece lo siguiente:

“1. los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(…).

3. 1º. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.

(…)”.

El artículo 13 de la LIS se refiere a las correcciones de valor por deterioro de los elementos patrimoniales. El apartado 1 de este artículo establece que “Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:

1º. Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.

2º. Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

3º. Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

(…)”.

En línea con lo anterior, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la normativa del Impuesto.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.