Puesta en funcionamiento de inmovilizados para comenzar amortización de explotación agrícola dedicada al cultivo de trufa y otros hongos.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La consultante es miembro de una comunidad de bienes consistente en una explotación agrícola dedicada al cultivo y venta de trufa negra y otros hongos, determinando el rendimiento neto de la actividad económica por el método de estimación directa simplificada.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Cuándo puede entenderse que los elementos de inmovilizado amortizables están en condiciones de funcionamiento, a efectos de iniciar su amortización.

CONTESTACION-COMPLETA:

El artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este mismo artículo, en el artículo 30 de esta misma Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 para la estimación objetiva.

Dicha remisión nos lleva al artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), que establece: “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

En relación con la amortización, los apartados 1, 2 y 3 del artículo 3 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (BOE de 11 de julio) establecen:

“1. Se considerará que la depreciación de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias es efectiva cuando sea el resultado de aplicar alguno de los métodos previstos en el apartado 1 del artículo 12 de la Ley del Impuesto.

2. Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación. Cuando no se conozca el valor del suelo se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción en el año de adquisición. No obstante, el contribuyente podrá utilizar un criterio de distribución del precio de adquisición diferente, cuando se pruebe que dicho criterio se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición.

3. Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias empezarán a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento y los del inmovilizado intangible desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos.

Los elementos patrimoniales del inmovilizado material, inmaterial e inversiones inmobiliarias deberán amortizarse dentro del período de su vida útil.”.

En relación con el porcentaje de amortización aplicable, al determinar la consultante el rendimiento neto de sus actividades económicas por el método de estimación directa simplificada, deberá utilizar la Tabla de Amortización Simplificada, aprobada por Orden de 27 de marzo de 1998 (BOE de 28 de marzo).

De acuerdo con el citado apartado 3 del artículo 3 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, el inicio de la amortización de los elementos patrimoniales que integran el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias afectas a la actividad económica, vendrá determinado por su puesta en condiciones de funcionamiento.

Al no contenerse en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades una definición del concepto de puesta en condiciones de funcionamiento, en aplicación de lo establecido en el reproducido artículo 10.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, hay que acudir al concepto establecido por la normativa mercantil de carácter contable.

La Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (BOE de 8 de marzo), establece al respecto en su apartado 3.6.2, lo siguiente:

“2. Con carácter general se entenderá que la puesta en condiciones de funcionamiento se producirá en el momento en que los bienes del inmovilizado, después de superar un montaje, instalación y pruebas necesarias, estén en condiciones de participar normalmente en el proceso productivo al que están destinados.”

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la citada Ley General Tributaria.