Tributación en IVA del servicio de seguridad prestado a establecimiento permanente de empresa italiana con dirección en Italia.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La consultante es una empresa española que presta servicios de seguridad privada a un establecimiento permanente situado en el territorio de aplicación del Impuesto, perteneciente a una empresa italiana cuyo centro de dirección se encuentra en Italia.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Tributación de las prestaciones de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

CONTESTACION-COMPLETA:

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

Por su parte, el artículo 11.Uno de la misma norma establece lo siguiente respecto a las prestaciones de servicios:

“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las sociedades mercantiles que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

En consecuencia, la consultante tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetas al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- La sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios que preste la consultante en el territorio de aplicación del Impuesto deberá realizarse conforme a las reglas de localización de servicios contenidas en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992.

En concreto, el artículo 69.Uno.1º de dicha Ley dispone lo siguiente, en relación con la regla general de localización de las prestaciones de servicios:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

(…).”.

Por tanto, de la información contenida en el escrito de consulta se desprende que los servicios de seguridad privada son prestados para el establecimiento permanente que la empresa italiana posee en el territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante lo anterior, el artículo 70.Uno.1º establece:

“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

1.º Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.

Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.

b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.

c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.

d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.

e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.

f) Los de alquiler de cajas de seguridad.

g) La utilización de vías de peaje.

h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.”.

3.- A los efectos de determinar cuándo los servicios de seguridad privada prestados por la consultante tienen la consideración de “servicios relacionados con bienes inmuebles” a los que hace referencia el anteriormente transcrito artículo 70 de la Ley del Impuesto, cabe recordar que, dicho artículo supone la trasposición de la norma contenida en el artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre del 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. Dicha norma establece que:

“El lugar de prestación de servicios relacionados con bienes inmuebles, incluidos los servicios prestados por peritos y agentes inmobiliarios, la provisión de alojamiento en el sector hotelero o en sectores con función similar, como campos de vacaciones o terrenos creados para su uso como lugares de acampada, la concesión de derechos de uso de bienes inmuebles, así como los servicios de preparación o coordinación de obras de construcción, tales como los prestados por arquitectos y empresas de vigilancia o seguridad, será el lugar en el que radiquen los bienes inmuebles.”.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia Heger Rudi GMBH (Asunto 166/05) establece que sólo están comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 9, apartado 2, letra a), de la Sexta Directiva (actual artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE traspuesto en el artículo 70.uno.1º de la Ley del Impuesto), las prestaciones de servicios que guarden una relación lo suficientemente directa con un bien inmueble. En dicha sentencia concluye el Tribunal que la prestación de servicios controvertida está directamente relacionada con un bien inmueble dado que, dadas las características del servicio prestado, “es un elemento central e indispensable de la mencionada prestación.”.

Por su parte, las reglas referentes al lugar de realización de los servicios relacionados con un bien inmueble son objeto de precisión en el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido en su redacción dada por el Reglamento de Ejecución (UE) nº 1042/2013 del Consejo, de 7 de octubre de 2013, en lo relativo al lugar de realización de las prestaciones de servicios.

Establece el artículo 31 bis de dicho texto que:

“1. Los servicios vinculados a bienes inmuebles contemplados en el artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE solo abarcarán aquellos servicios que tengan una vinculación suficientemente directa con los bienes en cuestión. Se considerará que los servicios tienen una vinculación suficientemente directa con los bienes inmuebles en los siguientes casos:

a) cuando se deriven de un bien inmueble y dicho bien sea un elemento constitutivo de los servicios y sea básico y esencial para los mismos;

b) cuando se presten en relación con un bien inmueble o se destinen a él y tengan por objeto la modificación física o jurídica de dicho bien.

2. El apartado 1 abarcará, en particular:

(…)

b) la prestación de servicios in situ de seguridad o vigilancia;

(…).”.

Asimismo, las notas explicativas de la Comisión europea sobre la localización de los servicios inmobiliarios en el Impuesto sobre el Valor Añadido publicadas en octubre de 2015, relativas a qué tipo de servicios entran en el ámbito del apartado 2, artículo 31 bis anteriormente citado, se expresan en los siguientes términos:

“151. El artículo 31 bis, apartado 2, letra b), dispone que los servicios de vigilancia y seguridad in situ se consideran servicios vinculados a bienes inmuebles.

152. Cuando se debatió inicialmente el tema en el Comité del IVA, en 2011, la vigilancia in situ se señaló como ejemplo de servicio prestado en el marco de la preparación y coordinación de los trabajos de construcción. De hecho, este es uno de los servicios expresamente enumerados en el artículo 47 de la Directiva del IVA como servicio vinculado a bienes inmuebles.

153. El Reglamento de ejecución del IVA aplica el mismo tratamiento fiscal a la prestación de servicios de vigilancia in situ y a la prestación de servicios de seguridad.

154. Por lo general, la vigilancia in situ o la vigilancia de una construcción se refiere a servicios prestados en el sector de la construcción a fin de garantizar que las obras de construcción, demolición o reforma se ejecuten correctamente, de conformidad con los requisitos técnicos y jurídicos, que respeten los plazos y el presupuesto asignado, que cumplan las normas reglamentarias y de calidad y que estén respaldadas por la documentación necesaria. Se trata de servicios especializados que a menudo implican la coordinación de diferentes contratistas y cuyo objetivo es salvaguardar la correcta ejecución de un proyecto. Parte del servicio de vigilancia puede conllevar una presencia permanente o regular de expertos sobre el terreno. Otra parte, que incluye tareas tales como la planificación de las obras, la coordinación de los subcontratistas, la elaboración y expedición de documentos, certificados y declaraciones, puede llevarse a cabo fuera del terreno de construcción.

155. Los servicios de seguridad tienen un alcance diferente. Por una parte, pueden prestarse durante la fase preparatoria de las obras o durante la fase de construcción, y su finalidad es evitar que se produzcan robos o daños al equipo y el material almacenados en una obra. Por lo general requieren la presencia física de vigilantes de seguridad, que se encargan de controlar el acceso al lugar por parte del personal y de los proveedores, realizan labores de vigilancia nocturna, supervisan el lugar mediante el control de vigilancia por vídeo (televisión en circuito cerrado), etc. Además, también pueden prestarse servicios de seguridad al término de las obras de construcción o reforma para garantizar la seguridad de los edificios residenciales, comerciales, industriales o de oficinas. Estos servicios pueden prestarse a través de la presencia física de vigilantes de seguridad así como mediante la instalación de sistemas de seguridad en el edificio (o ambas).

156. El ámbito de aplicación del artículo 31 bis, apartado 2, letra b), engloba todos estos diferentes supuestos. Por lo tanto, cuando un proveedor presta servicios de vigilancia o seguridad para un bien inmueble, con independencia de que se trate de una construcción, un edificio o solamente una parcela de terreno, es de aplicación el artículo 47 de la Directiva del IVA. Cuando, con el fin de garantizar la seguridad de un bien mueble (por ejemplo, elementos, equipos o máquinas situados en un edificio, en una obra de construcción o en un terreno), el proveedor también deba proteger el propio bien inmueble, el servicio de seguridad también entrará en el ámbito de aplicación del artículo 47 de la Directiva del IVA.”.

4.- Por otra parte, se informa de que, en relación con las dudas suscitadas sobre el lugar de realización de los hechos imponibles, entrega de bienes y prestaciones de servicios, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha incorporado en los portales del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y Suministro Inmediato de Información del IVA (SII) un nuevo servicio de ayuda e información al contribuyente denominado “Localizador”, creado para resolver las principales dudas planteadas cuando el empresario o profesional realiza este tipo de operaciones con clientes o proveedores no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.

En concreto, esta herramienta permite conocer el lugar de realización de las entregas de bienes, distinguiendo entre entregas interiores, intracomunitarias y con destino a terceros países.

En concreto, puede obtenerse información sobre dónde se localiza la entrega de un bien, si está sujeta o exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de no estar sujeta o exenta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir dicho impuesto.

En relación con las prestaciones de servicios, la herramienta indica dónde se localiza la prestación de servicios y, por tanto, si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de que la prestación de servicios no esté sujeta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir el Impuesto.

A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través de su sede electrónica: http://www.sede.agenciatributaria.gob.es/, o en la siguiente dirección:

https://www2.agenciatributaria.gob.es/soporteaeat/Formularios.nsf/Localizador

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.