Boletín semanal
Boletín nº13 26/03/2024
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El TEAC cambia su criterio para considerar gasto fiscalmente deducible la retribución laboral de un socio de la empresa.
Javier Gómez, Departamento de Contabilidad y Fiscalidad de SuperContable.com - 21/03/2024
Efectivamente, tal y como afirma el titulo del presente comentario, el Tribunal Económico-Administrativo Central -TEAC- se ha visto obligado a asumir la postura del Tribunal Supremo -TS- en las sentencias de 27 de junio de 2023 (recurso de casación 6442/2021) y de 2 de noviembre de 2023 (recurso de casación 3940/2022) y, por ende, cambiar el criterio que venía manteniendo hasta la fecha; concretamente es la Resolución del TEAC nº 05806/2023, de 22 de febrero de 2024, donde podemos encontrar el cambio de criterio referido y resumido en el enunciado que da título al presente comentario. De esta forma, el TEAC asume el criterio del Tribunal Supremo y como señala el Alto Tribunal, entiende que:
No puede considerarse que el administrador de una entidad a la que, además de prestarle la funciones lógicas de consejero o administrador, le presta un servicio real, efectivo y al margen de su cargo de administrador (un servicio laboral), perciba una retribución por ello, y está no pueda ser considerada un gasto fiscalmente deducible en base, únicamente, a la vinculación que existe entre la empresa y el socio (teoría del vínculo) ya que ello implicaría una aplicación extrema de esta teoría que el Tribunal Supremo dice debe evitarse.
No olvidemos que en nuestro "tejido empresarial" resulta muy habitual el caso de administradores de una sociedad que, además del ejercicio de este cargo y sus respectivas funciones, a su vez presta a la entidad, mediante un contrato laboral de alta dirección, servicios reales y efectivos relacionados con distintas funciones relacionadas con la actividad económica.
La teoría del vínculo entendía que:
En el caso de administradores que, a su vez, estuviesen unidos por una relación laboral a la entidad, el vínculo entre ambos era exclusivamente de naturaleza mercantil (y no laboral) pues las funciones atribuidas en virtud de la relación laboral de alta dirección quedaban incluidas en las propias del cargo de administrador.
Así, este Tribunal "se hace eco" de distintas reflexiones del TS cuando, entre otras cuestiones, señala que esta doctrina o teoría del vínculo no tiene reflejo en la legislación fiscal y aunque pueda admitir predominio de la vertiente mercantil sobre la laboral, la retribución no puede ser considerada un lliberalidad no deducible (artículo 15.e) Ley 27/2014 LIS) si es real, efectiva, probada, contabilizada y onerosa. De hecho viene a preguntarse el Alto Tribunal que ocurriría ¿si el cargo de administrador fuera previsto estatutariamente como gratuito?; pues en tal caso, no parece lógico que la parte de la retribución que percibiría el administrador como trabajador -y que sería además objeto de retención- no pudiera ser deducida por la empresa pagadora. Realmente concurre la existencia y posibilidad legal de un doble vínculo entre el administrador que al mismo tiempo también es trabajador; lo sea de forma común u ordinaria o lo sea bajo un contrato de alta dirección, pero se desvirtúa la exclusividad del vínculo único no pueden ser trabajadores a unos efectos y no serlo a otros.
De esta forma, si existe esta dualidad de funciones, administrador Vs trabajador, la conclusión que se alcanza es que la retribución percibida, cualquiera que sea su naturaleza, no puede ser calificada como una liberalidad. Nada impide que los administradores de algunas sociedades puedan percibir otras retribuciones por causa distinta de la propia condición de administrador, sin restricciones por el tipo de sociedad, de forma que las funciones por las que se les retribuye (para el caso dirimido funciones de alta dirección como director general) resultan perfectamente diferenciables de las que corresponden por su mera pertenencia al consejo de administración. En nuestro país, y hablando de empresas más humildes en cuanto a personal, facturación, estructura en definitiva, podríamos hablar, permítasenos este "cuño", de "empresarios multifuncionales" donde podemos ver recogida esta dualidad de funciones.
Dicho esto, y alcanzado el reconocimiento de la posible deducción de las retribuciones laborales en el Impuesto sobre Sociedades, el TEAC aclara que siendo estas personas, a la vez y de forma simultánea, consejeros de la entidad y altos directivos de la misma, en caso de que se hubiera determinado que percibían retribuciones por su estricta condición de consejero (relación mercantil), diferenciándose de las percibidas por el ejercicio de funciones ejecutivas (relación laboral), podría haberse determinado la deducibilidad o no de aquellas referidas a su estricta condición de consejero/administrador de la entidad, conforme a las reglas mercantiles sobre la retribución de consejeros o administradores, es decir:
- Carácter no gratuito del cargo,
- Fijación en los estatutos sociales, con el suficiente grado de certeza, del sistema retributivo a seguir
O dicho en otros términos, sin perjuicio de reconocer la deducibilidad de las cuantías percibidas por el desempeño de las funciones ejecutivas propias de su relación laboral, entiende puede negarse la deducibilidad de las retribuciones como administradores si en los Estatutos Sociales de la entidad no se da el detalle suficiente de estas.
