Boletín semanal
Boletín nº33 27/08/2024
ARTÍCULOS
El TEAC ha modificado la forma de calcular la exención por rendimientos del trabajo en el extranjero.
Mateo Amando López, Departamento Fiscal de SuperContable.com - 23/08/2024
El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha fijado en una reciente resolución la forma de realizar el cálculo proporcional de los rendimientos devengados durante los días de estancia fuera de España a efectos de determinar la exención 7p de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), correspondiente a trabajos efectivamente realizados en el extranjero. Se trata de una modificación sustantiva de la interpretación que venía aplicando la Administración tributaria, que se traduce en buenas noticias para aquellos trabajadores desplazados en el extranjero cuya relación laboral no abarque todo el año o que tengan dos o más relaciones laborales en el mismo periodo impositivo, ya que verán incrementado el importe de la exención a la que tienen derecho.
Para ponernos en situación, debe conocerse que el artículo 7.p) de la LIRPF establece que están exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, hasta el límite máximo de 60.100 euros anuales, siempre que cumplan los siguientes requisitos:
Esta exención es incompatible con el régimen de excesos previsto en el artículo 9.A.3.B.4ª del RIRPF.
Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
De tal forma que para el cálculo de las cantidades exentas el artículo 6 del Reglamento del impuesto (RIRPF) establece que se tendrán en cuenta las retribuciones específicas correspondientes a los trabajos realizados en el extranjero y respecto de las retribuciones generales se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero respecto del número total de días del año.
Y éste es el punto que ha cambiado sustancialmente con la resolución 8685/2023 de 19 de julio de 2024 del TEAC. La Administración tributaria siempre realizaba el reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año (365 días con carácter general o 366 días si el año es bisiesto), aunque la relación laboral en virtud de la cual se hubiera desplazado el trabajador al extranjero tuviese una duración inferior al año natural, en una interpretación literal de la norma que se había hecho patente en numerosas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos, lo que perjudicaba claramente a aquellos trabajadores que se encontraban en esta situación, ya fuese porque el contrato tenía una duración determinada o porque se encontraban en el año de inicio de la relación laboral o en aquel en que finalizó.
Por el contrario, en el recurso de alzada para la unificación de criterio el TEAC entiende que cuando la relación laboral o estatutaria ha tenido una duración inferior al año natural, para el cálculo proporcional de los rendimientos devengados durante los días de estancia en el extranjero debe atenderse al tiempo de duración del contrato dentro del periodo impositivo, ya que de lo contrario no se ajustaría a la realidad económica. Así, cuando la relación laboral se ha mantenido durante todo el año la exención será la misma que establecía la Administración tributaria con anterioridad pero cuando la duración del contrato sea inferior al año a partir de ahora se obtendrá una exención mayor.
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Exención (nuevo criterio TEAC) = Retribución x nº días en el extranjero nº días de la relación laboral |
Este hecho además también incide en otro punto de controversia como era la retribución que se debía tener en cuenta cuando el trabajador desplazado tenía más de un pagador de rendimientos del trabajo durante el periodo impositivo.
La exención tiene un límite máximo de 60.100 euros, con independencia del número de pagadores.
Como el TEAC entiende que debe tomarse en consideración únicamente la duración de cada relación laboral o estatutaria, en estos casos el cálculo de la exención debe realizarse de manera individualizada, pagador a pagador, por lo que sólo se incluirá en la ecuación la retribución de la relación laboral en la que se haya producido el desplazamiento al extranjero.
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Exención = Retribución(relación laboral A) x
nº días en el extranjero por relación laboral A
nº días de la relación laboral A
+ Retribución(relación laboral B) x nº días en el extranjero por relación laboral B nº días de la relación laboral B + ... |
En esta ocasión, según el caso particular de cada trabajador, la exención calculada con el nuevo criterio fijado por el TEAC podría ser inferior o superior a la que se determinaría si tuviéramos en cuenta la totalidad de retribuciones en base anual, en función de si la retribución de las relaciones laborales que producen un desplazamiento al extranjero es menor o mayor que la retribución de aquellas que se desarrollan íntegramente en territorio español, respectivamente, como podemos ver en los ejemplos realizados en la propia resolución 8685/2023 de 19 de julio de 2024 del Tribunal Económico-Administrativo Central, cuya doctrina interpretativa puede leer a continuación:
A efectos de realizar el cálculo proporcional de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se tomará en el denominador el número total de días del año en el caso de que durante todo el año natural haya existido relación de ajenidad con el pagador de los citados rendimientos. En caso contrario, se deberá atender al tiempo de prestación del servicio con el citado pagador durante el período impositivo analizado.
En el caso de que el contribuyente hubiera mantenido dos o más relaciones de dependencia o ajenidad en el período impositivo, el cálculo de la exención correspondiente a las retribuciones no específicas se realizará individualizadamente para cada uno de los pagadores en cuya relación de dependencia o ajenidad se haya producido desplazamiento al extranjero, teniendo en cuenta las retribuciones por él abonadas así como el tiempo de vigencia, en cada período impositivo, de cada relación de dependencia o ajenidad, sin perjuicio de la aplicación agregada del límite cuantitativo de 60.100 euros.
