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Boletín nº10 05/03/2024

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CONSULTAS TRIBUTARIAS

Notificación de providencia de apremio antes de que el Tribunal económico administrativo resuelva sobre la solicitud de suspensión sin garantías.

Dirección General de Tributos, Consulta Vinculante nº V3301-23. Fecha de Salida: - 26/12/2023

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El contenido de la consulta es:

HECHOS: Voy a presentar una reclamación económico administrativa contra una desestimación de un recurso de reposición de una liquidación. Esta se encuentra ya en periodo ejecutivo de ingreso.

Voy a solicitar la suspensión en la reclamación económico administrativa de la siguiente forma:

1. Con dispensa total de garantías al estimar que puede producir perjuicios de difícil reparación.

2. Alternativamente me planteo solicitar la suspensión con una garantía hipotecaria.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Se plantean las siguientes cuestiones:

1.- ¿Puede la Administración dictar y notificar providencia de apremio antes de que el Tribunal económico administrativo resuelva sobre la solicitud de suspensión sin garantías?

2.- Tras la reforma de la Ley 11/2021, ¿sigue vigente la doctrina establecida por el TS (Sentencias 704/2018 y 299/2018 de 27/02/2018) y la administración no puede dictar providencia hasta que no se resuelva la solicitud de suspensión?

3.- No obstante la nueva redacción del 233.9, si solicito la suspensión con garantía hipotecaria, ¿el principio de buena administración exige resolver la solicitud de suspensión antes de dictar providencia de apremio?.

CONTESTACION-COMPLETA:

PRIMERO. El artículo 233 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en adelante, LGT, establece:

“1. La ejecución del acto impugnado quedará suspendida automáticamente a instancia del interesado si se garantiza el importe de dicho acto, los intereses de demora que genere la suspensión y los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

Si la impugnación afectase a una sanción tributaria, la ejecución de la misma quedará suspendida automáticamente sin necesidad de aportar garantías de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 212 de esta Ley.

2. Las garantías necesarias para obtener la suspensión automática a la que se refiere el apartado anterior serán exclusivamente las siguientes:

a) Depósito de dinero o valores públicos.

b) Aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.

c) Fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reconocida solvencia para los supuestos que se establezcan en la normativa tributaria.

3. Cuando el interesado no pueda aportar las garantías necesarias para obtener la suspensión a que se refiere el apartado anterior, se acordará la suspensión previa prestación de otras garantías que se estimen suficientes, y el órgano competente podrá modificar la resolución sobre la suspensión en los casos previstos en el segundo párrafo del apartado siguiente.

4. El tribunal podrá suspender la ejecución del acto con dispensa total o parcial de garantías cuando dicha ejecución pudiera causar perjuicios de difícil o imposible reparación.

En los supuestos a los que se refiere este apartado, el tribunal podrá modificar la resolución sobre la suspensión cuando aprecie que no se mantienen las condiciones que motivaron la misma, cuando las garantías aportadas hubieran perdido valor o efectividad, o cuando conozca de la existencia de otros bienes o derechos susceptibles de ser entregados en garantía que no hubieran sido conocidos en el momento de dictarse la resolución sobre la suspensión.

5. Se podrá suspender la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar garantía cuando se aprecie que al dictarlo se ha podido incurrir en error aritmético, material o de hecho.

6. El tribunal económico-administrativo decidirá sobre la admisión a trámite de la solicitud de suspensión en los supuestos a los que se refieren los apartados 4 y 5 de este artículo, y la inadmitirá cuando no pueda deducirse de la documentación aportada en la solicitud de suspensión o existente en el expediente administrativo, la existencia de indicios de los perjuicios de difícil o imposible reparación o la existencia de error aritmético, material o de hecho.

7. Si la reclamación no afecta a la totalidad de la deuda tributaria, la suspensión se referirá a la parte reclamada, y quedará obligado el reclamante a ingresar la cantidad restante.

8. En los casos del artículo 68.9 de esta Ley, si la reclamación afecta a una deuda tributaria que, a su vez, ha determinado el reconocimiento de una devolución a favor del obligado tributario, las garantías aportadas para obtener la suspensión garantizarán asimismo las cantidades que deban reintegrarse como consecuencia de la estimación total o parcial de la reclamación.

9. Si la deuda se encontrara en periodo ejecutivo, la presentación de la solicitud de suspensión con otras garantías distintas de las necesarias para obtener la suspensión automática, o con dispensa total o parcial de garantías, o basada en la existencia de error aritmético, material o de hecho, no impedirá la continuación de las actuaciones de la Administración, sin perjuicio de que proceda la anulación de las efectuadas con posterioridad a la fecha de la solicitud si la suspensión fuese concedida finalmente.

(…)”

Por otro lado, el artículo 161.3 LGT establece:

“3. Iniciado el período ejecutivo, la Administración tributaria efectuará la recaudación de las deudas liquidadas o autoliquidadas a las que se refiere el apartado 1 de este artículo por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del obligado al pago.”

Y paralelamente, el artículo 167.1 LGT:

“1. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario en la que se identificará la deuda pendiente, se liquidarán los recargos a los que se refiere el artículo 28 de esta ley y se le requerirá para que efectúe el pago.”

El consultante presenta dos supuestos de hecho distintos, pero con idénticas consecuencias. En relación a la presentación de una solicitud de suspensión con dispensa total de garantías al estimar que puede producir perjuicios de difícil reparación, el artículo 46.2 Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, (BOE de 27 de mayo), en adelante RGRVA, reproduce el artículo 233.9 señalando:

“(…) Si la deuda se encontrara en periodo ejecutivo, la solicitud de suspensión no impedirá la continuación de las actuaciones de la Administración, sin perjuicio de que proceda la anulación de las efectuadas con posterioridad a la fecha de la solicitud si la suspensión fuese concedida finalmente.”

Por otro lado, si la solicitud de suspensión se presenta junto con las garantías a las que hace referencia el artículo 233.3 LGT, el artículo 44.1 del RGRVA es el que dictamina las mismas consecuencias.

SEGUNDO.

En relación a la jurisprudencia referenciada, dado que es previa a la modificación del artículo 233.9 de la LGT y su desarrollo reglamentario, y aunque el supuesto de hecho sea aparentemente el mismo, el marco jurídico vigente obligaría a una reevaluación de los fundamentos de Derecho. Con todo, la Exposición de Motivos de la Ley 11/2021 deja clara la intención del legislador en opinión de este Centro Directivo:

“(…) También, con la finalidad de evitar prácticas fraudulentas consistentes en el aprovechamiento de la dificultad existente para la tramitación de ciertas solicitudes de suspensión, se otorga rango legal a la posibilidad de la Administración de continuar con su actuación en aquellos supuestos en que la deuda se encuentre en período ejecutivo.”

TERCERO.

Finalmente, en lo que respecta a la última cuestión formulada en relación al principio de buena administración, es necesario destacar que dicho principio está reconocido a nivel legal, como se puede inferir de diferentes preceptos como los artículos 9, 24.1 y 106.1 de la Constitución Española (BOE de 29 de diciembre), el artículo 3.1.e) de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público (BOE de 2), en adelante LRJ, así como el artículo 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea (Diario Oficial de la Unión Europea de 7 de junio de 2016).

Asimismo, es necesario señalar que la actividad administrativa va dirigida a la consecución del interés general y actúa de acuerdo con diversos principios, entre los cuales se encuentra el de eficacia con pleno sometimiento a la Ley y al Derecho. Dichos criterios de actuación se derivan directamente del artículo 103.1 del texto constitucional que señala que:

“1. La Administración Pública sirve con objetividad los intereses generales y actúa de acuerdo con los principios de eficacia, jerarquía, descentralización, desconcentración y coordinación, con sometimiento pleno a la ley y al Derecho.”.

En este punto, cabe destacar que la disposición constitucional anterior tiene su trasunto legal es el propio artículo 3.1 de la LRJ, en concreto, este precepto señala que:

“1. Las Administraciones Públicas sirven con objetividad los intereses generales y actúan de acuerdo con los principios de eficacia, jerarquía, descentralización, desconcentración y coordinación, con sometimiento pleno a la Constitución, a la Ley y al Derecho.

Deberán respetar en su actuación y relaciones los siguientes principios:

a) Servicio efectivo a los ciudadanos.

(…)

d) Racionalización y agilidad de los procedimientos administrativos y de las actividades materiales de gestión.

(…)

h) Eficacia en el cumplimiento de los objetivos fijados.

i) Economía, suficiencia y adecuación estricta de los medios a los fines institucionales.

j) Eficiencia en la asignación y utilización de los recursos públicos.”

Dichos principios tienen fiel reflejo en los principios de presunción de legalidad del acto administrativo y de ejecutividad reconocidos, respectivamente, en los artículos 39.1 y 38, de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (BOE de 2), que disponen:

“Artículo 39. Efectos.

1. Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa.”

“Artículo 38. Ejecutividad.

Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo serán ejecutivos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley.”

Aquí, debe tenerse en cuenta que la potestad de autotutela de la Administración Pública en sus propias relaciones jurídicas no supone un privilegio que el legislador ordinario atribuye gratuitamente a la Administración, sino que tiene su fundamento, en tanto en cuanto es la Administración Pública la garante de los intereses generales (art.103.1 CE) y del servicio efectivo a los ciudadanos (art. 3.1.a) LRJ). En definitiva, la Administración Pública es la protectora de los intereses de todos los ciudadanos.

Asimismo, el artículo 9.3 de la CE proclama el principio de seguridad jurídica junto con el reconocimiento de otros principios básicos en nuestro sistema constitucional como los principios de legalidad, jerarquía normativa o publicidad de las normas.

A la vista de todo lo anterior, si bien es cierto que el principio de buena administración debe ser aplicado a las relaciones administrativas en general y a las jurídico-tributarias en particular, no es menos cierto que dicho principio no puede ser aplicado de forma absoluta, sino que debe ser atemperado teniendo en cuenta el resto de los principios, también importantes, que se extraen de nuestro ordenamiento jurídico, en particular, el resto de los principios que rigen la actuación de la Administración como los principios de servicio a los intereses generales y eficacia, de acuerdo con los principios de legalidad y seguridad jurídica.

Lo contrario implicaría hacer prevalecer el principio de buena administración de forma absoluta sobre la aplicación efectiva de los principios de presunción de la legalidad y ejecutividad del acto administrativo que no olvidemos que son fiel reflejo de la potestad tuitiva de la Administración en la protección de los intereses generales, es decir, de los intereses de todos los ciudadanos.

Ahora bien, del párrafo anterior no se puede extraer una ausencia de aplicación del principio de buena administración, por cuanto aparece integrado y salvaguardado en la propia redacción literal del artículo 233.9 de la LGT. En este sentido, no debe obviarse que el propio precepto legal incorpora la anulación de las actuaciones efectuadas con posterioridad a la fecha de la solicitud de suspensión en caso de ser finalmente concedida. De esta manera, se eleva a rango legal la necesidad de devolver al solicitante a su estatus previo, reparando así el potencial perjuicio que hubiera podido ocasionarle la continuación de las actuaciones. Cuestión esta que no estaba prevista en el marco legal previo a la ley 11/2021.

Por último, todo lo anterior no excluye la aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo sobre el principio de buena administración encarnada en sentencias como la de 4 de noviembre de 2021, dictada en el recurso de casación 8325/2019, que hace suya como doctrina el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en la resolución de 20 de octubre de 2022.

Así, el fundamento de derecho “décimo primero” (sic) de la Resolución del TEAC (subrayados del propio Tribunal) dispone que:

“Sentado lo anterior, cabe examinar la posible aplicación al caso que nos ocupa del principio de buena administración en los términos señalados en la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de noviembre de 2021, dictada en el recurso de casación 8325/2019 que señala:

"(...) la fecha de inicio del cómputo del plazo máximo de resolución en el procedimiento sancionador en materia de contrabando a los efectos de apreciar la existencia o no de caducidad es la de la notificación de la comunicación de inicio del procedimiento y no desde la fecha de las actuaciones previas, excepto que estas se utilicen fraudulentamente para alargar el plazo de seis meses para concluir el procedimiento sancionador, debiéndose entender que la inactividad injustificada y desproporcionada de la Administración desde la finalización de las actuaciones previas al inicio del expediente sancionador, conculca el derecho del interesado a la buena administración en su manifestación de no sufrir dilaciones injustificadas y desproporcionadas, y vicia las posteriores actuaciones llevadas a cabo por conculcar el principio de buena administración."”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.