Boletín semanal
Boletín nº12 25/03/2025
ARTÍCULOS
Aspectos fiscales de los contratos de arras o señal en la compraventa de inmuebles.
Fernando Díaz, Asesor contable y fiscal, colaborador de SuperContable.com - 25/03/2025
Un contrato de arras es un acuerdo entre dos partes, compradora y vendedora, por el cual la primera entrega a la segunda un importe monetario con el fin de asegurar que se cumpla lo pactado en el contrato de compraventa, de forma que en caso de desistimiento por alguna de las partes, la perjudicada sea indemnizada. Este tipo de contratos son muy frecuentes en la compraventa de vivienda por la cual el comprador “paga las arras” a modo de señal de reserva de la propiedad.
No obstante, existen, desde una perspectiva estrictamente jurídica, distintos tipos de arras que se regulan en el código civil:
Arras penitenciales: se regulan en al art.1454 del código civil, en ellos cualquiera de las partes puede rescindir unilateralmente el contrato, si lo hace el comprador pierde la cuantía pagada y si lo hace el vendedor tiene que devolver el doble de esa cuantía. Es crítico señalar aquí que este tipo de arras función a modo de “multa” o “sanción” para la parte que no cumple el contrato.
Arras confirmatorias: se entregan como señal de la celebración de un contrato de compraventa, funcionan como un anticipo y no facultan para que el vendedor pueda cancelarlas libremente, así en caso de incumplimiento el comprador (basándose en lo establecido en el art. 1124 del código civil para todo tipo de obligaciones recíprocas) podrá optar entre exigir el cumplimiento del contrato o la resolución reclamando daños y perjuicios.
Arras penales: Son aquellas que se entregan como garantía del cumplimiento del contrato mediante la pérdida parcial o total de las arras en caso de incumplimiento para el comprador y la obligación de devolverlas duplicadas para el vendedor, a diferencia de las penitenciales si una de las partes está interesada en que se ejecute lo pactado podrá exigir el cumplimiento del contrato.
Las arras penitenciales y confirmatorias son las modalidades más ampliamente utilizadas, siendo muy importante que su carácter como tales quede expresamente especificado en el contrato.
Tributación indirecta del contrato de arras: ¿IVA o ITP?
Aplicaremos la cuestión a las compraventas de inmuebles. Al hablar de tributación indirecta tenemos que dirimir si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP).
Sabemos que la venta de un inmueble nuevo conlleva devengo de IVA y, por tanto, cabe preguntarse aquí si el importe pagado en concepto de arras penitenciales también se devenga IVA o no. Si bien las arras de este tipo se configuran a modo de una mera “sanción” por incumplimiento, no sujeta al IVA, la Administración Tributaria ratifica que si el importe de las arras penitenciales previsiblemente se va a destinar a rebajar el precio de compra, este se debe considerar como un anticipo, devengando IVA en el momento del pago, con independencia de que en caso de desistimiento se produzca su devolución, procediendo el vendedor en este caso a emitir factura rectificativa para modificar la base imponible.
Esta cuestión también la resalta la consulta vinculante V0728-21 que afirma:
(...) la cantidad que la parte compradora entrega a la vendedora en concepto de arras o señal con ocasión de la firma del citado contrato y que recibe la agencia inmobiliaria consultante como mediadora, está previsiblemente destinada a constituir una parte del precio de la futura venta del inmueble, produciéndose, por tanto, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en el momento del cobro total o parcial de la cantidad que constituye la señal, en virtud de lo dispuesto en el artículo 75. Dos de la Ley 37/1992.
Y en el sentido de la rectificación de bases imponibles en caso de desistimiento, la consulta vinculante V1391-19 dice:
Por tanto, la retención de las arras efectuada, en su caso, por la consultante tendría naturaleza indemnizatoria y se hallaría fuera del ámbito de aplicación del impuesto.
La totalidad del impuesto repercutido al cliente deberá ser devuelto como consecuencia de la resolución del contrato.
En el caso de que las arras fueran consideradas confirmatorias la cuestión anterior deja de ser un problema, pues al no permitir estas la rescisión unilateral del contrato se configura desde el primer momento como un anticipo y, por tanto, sujeta al devengo de IVA.
Es clave la redacción del contrato de arras en cuanto a la clasificación de estas como confirmatorias o penitenciales y en el caso de estas últimas si el importe pagado se considera o no parte del precio final, pues las consecuencias fiscales que de esto se deriva son diferentes. Cuando no se especifica de qué clase de arras se trata, lo habitual en el mundo jurídico es considerarlas como confirmatorias.
Ejemplo:
Doña X adquiere una vivienda nueva a una empresa promotora formalizando un contrato de arras donde explícitamente se menciona que estas tienen carácter penitencial y que el importe pagado se considera a cuenta del precio total del inmueble. El importe total a ingresar por las arras en la cuenta de la promotora asciende a 10.000 €.
Solución:
La promotora emitirá a Doña X una factura con IVA (10%) por el anticipo:
- Basi Imponible: 10.000 / 1,10 = 9.090,91 €
- Cuota IVA: 10% x 9.090,91 = 909,09 €
- Total: 10.000,00 €
La promotora ingresará el IVA en su modelo 303 del periodo correspondiente y la cuantía total de las arras se descontarán del importe a pagar a la fecha de escritura de la transmisión del inmueble.
¿Qué sucede si Doña X desiste finalmente de adquirir la vivienda?
Al ser arras penitenciales y desistir Dona X pierde la cuantía entregada, emitiendo la promotora factura rectificativa para modificar su base imponible del IVA.
¿Qué sucedería si las arras no se hubieran considerado como parte del precio final?
En este caso Doña X hubiera pagado los mismos 10.000 € pero la promotora le hubiera entregado un simple “recibí” por el importe, sin devengar IVA. En caso de desistimiento la empresa se quedaría con los 10.000 €. Podría existir riesgo de que la Administración Tributaria no lo viese así y hubiera requerimiento para ingresar el IVA por considerar las arras como un anticipo.
Ahora bien, ¿qué sucede si la operación no está sujeta a IVA?
Si la operación se realiza entre particulares, o si está amparada por alguna exención contemplada en la legislación del IVA (como ocurre con la segunda o ulterior entrega de edificaciones según el artículo 20 de la Ley de IVA), dicha operación quedará exenta de este impuesto (salvo que exista una renuncia expresa a la exención en cuyo caso se produciría la inversión del sujeto pasivo por el comprador empresario o profesional).
En estos casos la operación tributaría, pues, por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), y dado que este tributo solo genera hecho imponible en el preciso momento de la transmisión del título del inmueble (momento de la escritura), las cuantías del contrato de arras no tributan específicamente en el ITP al ser estas una parte del precio final del inmueble.
Dado que el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales está cedido a las Comunidades Autónomas, el tipo impositivo variará en función de la ubicación del inmueble, oscilando generalmente entre el 4% y el 10%. Salvo que el importe pagado sea mayor, la base imponible será el valor de referencia del catastro si este existe; en su defecto, se tomará el mayor entre el valor declarado y el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto.
En caso de desistimiento por el comprador antes de la transmisión efectiva de la titularidad del inmueble y, por tanto, no habiéndose aún devengado el ITP, el vendedor simplemente se quedará con el importe cobrado por las arras cuya tributación nos lleva al siguiente apartado.
Ejemplo:
Don Y adquiere a Don Z un inmueble usado por importe de 90.000 €. Firman un contrato de arras por el cual Don Y le paga por este concepto 5.000 €. Se piden los efectos en la tributación indirecta de esta operación.
Solución:
Don Y ingresa en la cuenta de Don Z los 5.000 € y puesto que se trata de una compraventa entre particulares no se devenga IVA, sino Impuesto de Transmisiones Patrimoniales el día de la escritura del inmueble basándose en el valor de referencia del inmueble que deberá ingresar el comprador, además de pagar los 85.000 € pendientes al vendedor.
Si Don Y desistiese, Don Z se quedaría con los 5.000 €.
Tributación de las arras en el IRPF.
La percepción del importe de las arras por parte del vendedor no tributa hasta el momento en que se hubiera pactado que se produjera la transmisión efectiva del inmueble o bien si llegado ese momento el comprador desistiese. En caso de desestimiento, el vendedor se queda con el importe de las arras el cual constituye una ganancia patrimonial que se integra en la base imponible general por ser un importe que no deriva de una transmisión previa y sin que existe gasto deducible alguno en su importe, tal y como especifica la consulta vinculante V0266-21.
En caso de no desistimiento, el vendedor integrará en la base imponible del ahorro la ganancia o pérdida patrimonial obtenida como diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición del inmueble al modo habitual. Esta ganancia o pérdida patrimonial deberá declararse en el ejercicio en que se escritura el inmueble independientemente del periodo en el que se hubieran entregado las arras.
Ejemplo:
Don Y adquiere a Don Z un inmueble usado por importe de 90.000 €. Firman un contrato de arras por el cual Don Y le paga por este concepto 5.000 €. Se piden los efectos en la tributación en el IRPF de esta operación.
Solución:
Don Z tributará en el IRPF por la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta del inmueble calculada acorde a las reglas del artículo 35 de la Ley de IRPF como diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición, que tributará en la base imponible del ahorro a un tipo comprendido entre el 19% y el 30%.
Si Don Y desiste, Don Z se queda con los 5.000 € de las arras que deberá integrar en la base imponible general como ganancia o pérdida patrimonial no derivada de transmisión previa cuyo tipo impositivo dependerá del resto de rentas de Don Z a tipos entre el 19% y el 49%.
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