Múltiples aspectos en relación con IVA e IRPF de Titular de Olivar y Socio de Explotación Agrícola

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

El consultante es titular de un pequeño olivar y socio de una Cooperativa agrícola.

La producción obtenida en su explotación la entrega a la cooperativa para la elaboración de aceite.

La cooperativa le abona la aceituna entregada, aunque también le entrega aceite para autoconsumo.

CUESTIÓN PLANTEADA:

1. En relación con el IVA:
   1. Composición de la base imponible y tipo impositivo de las facturas que expide la cooperativa por la compra de aceitunas.
   2. Composición de la base y tipo impositivo de la factura expedida por la Cooperativa por la venta del aceite para autoconsumo.
   3. Composición de la base y tipo impositivo del pago al productor por la venta a terceros.
2. En relación con el IRPF:
   1. Retención en origen por la compra de aceitunas.
   2. Incorporación de los rendimientos a la base del IRPF.
   3. Gastos deducibles.

CONTESTACION-COMPLETA:

Aunque del texto de la consulta no se manifiestan los regímenes aplicados por el consultante en el IRPF y en el IVA, se puede deducir, dado el reducido valor de la producción, no constar que ha renunciado a la aplicación del método de estimación objetiva del IRPF y del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA, y el hecho de que ésta sea íntegramente entregada a una cooperativa agraria, que el rendimiento neto de la misma se determina por el método de estimación objetiva y que en el IVA tributa por régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

Hecha esta precisión inicial, se procede a contestar la cuestión planteada:

En relación con el IVA:

Determinada la aplicación del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, podemos también deducir que cuando el consultante se refiere tanto a la cuestión a): "facturas que expide la cooperativa por la compra de aceitunas composición de la base imponible y tipo impositivo", como a la c): "pago al productor por la venta a terceros-composición base y tipos" se está refiriendo a la compensación a tanto alzado propia de este régimen especial que debe percibir el productor agrícola por la venta de sus productos.

La característica principal de este régimen especial del IVA, de acuerdo con lo establecido en los artículos 130 y 131 de la Ley, es que los sujetos pasivos acogidos al mismo no pueden deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios que van a utilizarse en la realización de actividades agrícolas, forestales o pesqueras, pero tienen derecho a percibir una compensación a tanto alzado cuando realicen las entregas de los productos naturales obtenidos en dichas explotaciones a otros empresarios o profesionales.

En este sentido, el apartado tres del artículo 130 establece que:

Respecto del importe de la compensación, el apartado cinco de este mismo artículo 130 establece que:

Para la determinación de los referidos precios, no se computarán los tributos indirectos que graven las citadas operaciones, ni los gastos accesorios o complementarios a las mismas cargados separadamente al adquirente, tales como comisiones, embalajes, portes, transportes, seguros, financieros u otros.

En las operaciones realizadas sin contraprestación dineraria, los referidos porcentajes se aplicarán sobre el valor de mercado de los productos entregados o de los servicios prestados.

El porcentaje aplicable en cada operación será el vigente en el momento en que nazca el derecho a percibir la compensación.

Por último, en relación con el obligado a satisfacer el reintegro de la compensación el artículo 131 de la Ley establece que

Por otra parte, el artículo 48 del Reglamento del IVA, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, establece que "el reintegro de las compensaciones podrá efectuarse, mediando acuerdo entre los interesados, en el momento del cobro total o parcial del precio correspondiente a los bienes y servicios de que se trate y en proporción a ellos."

En consecuencia, carecerán por tanto de relevancia circunstancias tales como el momento en el que el destinatario de la entrega satisfaga el precio de la misma (antes de que la entrega se realice, en el momento en que la entrega se realice, o con posterioridad al momento en que la entrega se realice), y la manera (de una sola vez por su importe total, o en varias veces de forma fraccionada a lo largo de un determinado período de tiempo) en que abone dicho precio.

Por su parte, el artículo 14 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE del 29), el destinatario de la entrega de productos naturales, esto es, la Cooperativa agraria, en el supuesto considerado, deberá satisfacer el importe de la citada compensación a tanto alzado correspondiente a la misma, mediante un recibo expedido por él por duplicado y que deberá ser firmado por quien le realizó la entrega y percibe la compensación.

Considerando que la firma del citado recibo por parte del transmitente no puede tener lugar razonablemente antes de que el mismo reciba el importe de la compensación, y en atención igualmente a la libertad que establece el segundo párrafo del citado artículo 48.2 del Reglamento del Impuesto para efectuar el reintegro de la misma, se deduce que la expedición del recibo en el que se documenta el pago de la compensación del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca puede demorarse en el tiempo con respecto a la entrega de los productos de que se trate, ello con independencia de la expedición de otros documentos en relación con la misma.

Por último, el consultante también pregunta en la cuestión b), sobre la base y el tipo impositivo aplicable en las ventas de aceite que la cooperativa le hace para su propio consumo. Aunque tampoco puede determinarse del texto de la consulta, parece deducirse que estas ventas de aceite son independientes de las entregas de aceitunas y no constituyen contraprestación de las mismas. En este supuesto, dado que existe vinculación entre las partes y es de aplicación lo establecido en el apartado cinco del artículo 79 de la Ley del IVA, la base imponible será el valor de mercado. Respecto del tipo impositivo aplicable a la operación, este será el tipo reducido vigente en cada momento (7% hasta el 30 de junio de 2010 y el 8% a partir de esta fecha) a tenor de lo establecido en el artículo 91.uno 1, 1º de la Ley.

En relación con el IRPF:

1. Por lo que se refiere a la retención en origen de la entrega de las aceitunas, se informa que, a efectos del IRPF, el consultante realiza una actividad económica de carácter agrícola, en los términos previstos por el artículo 95.4 del Reglamento del IRPF, aprobado por el RD 439/2007, de 30 de marzo, por lo que las cantidades satisfechas por la compra de aceitunas por parte de la Cooperativa estarán sometidas a una retención del 2%.

   La base de retención incluirá, además del importe de la entrega, la compensación derivada de la aplicación del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA.

2. Por lo que se refiere a la determinación del rendimiento neto de la actividad agrícola desarrollada por el consultante, éste deberá determinarse por el método de estimación objetiva.

   Este método se desarrolla por una Orden que se publica con vigencia para cada período impositivo, para el período impositivo 2010 es la Orden EHA/99/2010, de 29 de enero (BOE de 30 de enero).

En el caso de las actividades agrícolas, el anexo I de cada Orden que desarrolla el método establece los índices de rendimiento neto aplicables a cada producto, las minoraciones por gastos y la aplicación de determinados índices correctores que se deben utilizar para la determinación del rendimiento neto.

Por lo que se refiere a la deducibilidad de los gastos incurridos en el ejercicio de la actividad, se informa que el método de estimación objetiva, al tratarse un método que pretende facilitar el calculo del rendimiento neto, en principio, no establece la deducibilidad expresa de ningún gasto deducible, pues estos gastos ya se han considerado en la determinación del índice de rendimiento neto calculado para cada producto agrícola o ganadero.

No obstante, si se pueden deducir, en los términos previstos en la correspondiente Orden, las amortizaciones del inmovilizado material e intangible.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.