Epígrafe IAE: Actividad de venta menor de cuadros y objetos de decoración y enmarque de láminas y óleos

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

El consultante realiza la actividad de venta menor de cuadros y objetos de decoración. Asimismo, enmarca las láminas y óleos que adquiere para su venta como cuadros. Finalmente, también enmarca las láminas y cuadros que le traen sus clientes.

CUESTIÓN PLANTEADA:

Epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas que corresponde a estas actividades y sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.

CONTESTACION-COMPLETA:

1. - El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.

   Por su parte, el apartado dos del citado artículo 148 declara que "en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica".

   El apartado tres del mismo artículo señala que reglamentariamente podrán determinarse los artículos o productos cuya comercialización quedará excluida de este régimen especial.

2. - El concepto de comerciante minorista, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente:

   

   "Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciales minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

   1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

   No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

   (...)

   Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista."

   

3. - Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/92, de 29 de diciembre (BOE del 31) establece lo siguiente:

   

   "A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:

   1. 1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.
   2. 2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.
   3. 3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglament.
   4. 4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.
   5. 5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.
   6. 6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."

   

   El enmarcado de láminas y óleos no está comprendido entre las operaciones exceptuadas del concepto de transformación a efectos de la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia y, por tanto, el consultante que efectúa dicha operación no tendrá la consideración de comerciante minorista en relación con las entregas de dichos bienes, sin perjuicio de su consideración como tal respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialice en el mismo estado que los adquiera.

4. - Por su parte, el artículo 37 del Reglamento del Impuesto declara que:

   

   "1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen.

   2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables".

   

   En este sentido, la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero, por la que se desarrollan para el año 2010 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 30), no contempla en su artículo 1 el enmarcado de cuadros y láminas entre aquellas a las que será aplicable el régimen simplificado.

5. - En consecuencia, el enmarcado de cuadros y láminas tiene la consideración, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de operación de transformación, no pudiéndose considerar como comerciantes minoristas a las personas o entidades que realicen dichas operaciones en relación con las entregas a consumidores finales de los productos resultantes de dicho proceso.

   Por consiguiente, no resulta de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia a las entregas de dichos bienes por el consultante a sus clientes, puesto que el consultante no tiene la consideración de comerciante minorista en relación con dichas entregas a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   Tampoco resulta aplicable a tales entregas el régimen simplificado del Impuesto, por lo que las operaciones de enmarcado de cuadros y láminas efectuadas por el consultante tributarán por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo aquél repercutir, liquidar e ingresar el importe correspondiente del Impuesto en la Hacienda Pública.

   En cuanto al resto de actividades que ejerce el consultante por las que tenga la consideración de comerciante minorista en relación con las entregas de bienes que comercialice en el mismo estado que los adquiera, quedarán sujetas al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido, constituyendo dicha actividad un sector diferenciado del resto de actividades realizadas por el consultante que tributan por el régimen general del Impuesto.

   A tal efecto, el consultante deberá aplicar el régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional conforme a lo previsto en el artículo 101 de la Ley 37/1992.

6. - En cuanto al Impuesto sobre actividades Económicas, se le informa de lo siguiente:

   

   "1º) En primer lugar, según prevé la regla 2ª de la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobada conjuntamente con las Tarifas del mismo por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, "el mero ejerció de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa".

   Por otra parte cabe señalar que los sujetos pasivos por este impuesto deben matricularse y tributar en la rubrica o rubricas de las Tarifas que se corresponda exactamente con la verdadera naturaleza de la actividad efectivamente desarrollada (fabricación, comercio, prestación de servicios, etc.), con independencia de la consideración subjetiva que los titulares de las actividades asignen a las mismas y siempre teniendo en cuenta las circunstancias de cada caso concreto.

   2º) El grupo 975 de la sección primera de las Tarifas clasifica los "Servicios de enmarcación". De acuerdo con las Notas adjuntas al mismo este grupo comprende el diseño, asesoramiento y creación de todo tipo de marcos, así como la venta de los mismos y sus accesorios. También faculta para la manipulación y ensamblaje por sí mismos o por terceros de los marcos y sus accesorios, siempre que su comercialización se realice en las propias dependencias de venta. La Nota tercera establece que los sujetos pasivos clasificados en este grupo podrán, incrementando un 25 por 100 la cuota reseñada al mismo, realizar, con carácter accesorio, la venta de productos y material enmarcable de escaso valor, tales como cuadros, láminas, litografías, grabados, cristales, espejos y otros análogos.

   Trasladando lo dispuesto anteriormente a la cuestión objeto de consulta interesa destacar dos aspectos:

   1. ) El grupo 975 engloba una serie de actividades que son consideradas, todas ellas, prestaciones de servicios. Es decir, en ningún caso se faculta para realizar actividades de fabricación. De este modo, el citado grupo 975 faculta para la embarcación de cuadros, láminas, estampas, grabados, litografías, cristales, espejos …etc., siempre que no se realicen en serie y con unas características predeterminadas aplicables a un amplio conjunto de estos productos; o sea, se trata de enmarcación de elementos encargados por el cliente de forma que el producto queda particularizado para aquél, (por ejemplo, diplomas, títulos, láminas, tapices o cualesquiera otros materiales enmarcables). Así, lo que efectivamente se produce es la prestación al cliente del servicio de enmarcación, pero no la venta de un producto fabricado por el sujeto pasivo.

   2. ) En cuanto a la Nota tercera prevé un caso en el que se permite la venta de productos y material enmarcable de escaso valor. La característica fundamental es que esta actividad, también conceptuada como prestación de servicios, se realice con carácter accesorio, además del escaso valor mencionado.

   3º) Según se desprende de la consulta planteada el sujeto pasivo, que realiza la actividad de venta al por menor de cuadros y objetos de decoración así mismo enmarca las laminas y óleos que adquiere para su venta así como también enmarca las que le traen los clientes, deberá darse de alta en las siguientes rúbricas de la sección primera de las Tarifas.

   1. - Grupo 975 "Servicios de enmarcación", por la prestación de servicios de enmarcación.

   2. - Epígrafe 659.1 "Comercio al por menor de sellos, monedas, medallas conmemorativas, billetes para coleccionista, obras de arte y antigüedades, minerales sueltos o en colecciones, fósiles, insectos, conchas, plantas y animales disecados", por el comercio al por menor de láminas, cuadros, así como otros objetos de decoración.

   Todo esto siempre que la actividad realizada por el sujeto pasivo consistente en la compra de óleos y láminas las cuales enmarca y posteriormente las vende no se considere por sus características como fabricación, (no se limita a la mera enmarcación de un producto previo, sino a la fabricación y venta del producto completo), en cuyo caso debería darse de alta, además, por dicha actividad en el epígrafe 465.1 "Fabricación de objetos de madera de uso doméstico y decorativo"."

   
7. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.