¿Cómo realizar resolución del contrato con escritura pública de compra-venta de local comercial por impago del precio convenido?

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

En el año 2006 la entidad consultante otorgó escritura pública de compraventa de un local comercial, estableciéndose una cláusula de condición resolutoria de la compraventa en caso de impago del precio convenido.

Transcurridos siete años el comprador se niega a seguir pagando los plazos pendientes, por lo que la parte vendedora se plantea ejecutar la condición resolutoria y volver a escriturar el local a su nombre.

CUESTIÓN PLANTEADA:

• Cómo llevar a cabo la resolución del contrato.
• En relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, si debe emitir una factura rectificativa y devolver el IVA. Y en caso de tener que devolver la parte correspondiente de IVA al comprador, si podría endosar o vincular su solicitud de devolución.
• En relación al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por qué valor se liquidaría el impuesto.

CONTESTACION-COMPLETA:

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:

En primer y respecto a la primera cuestión sobre cómo se resuelve el contrato de compraventa, conforme al artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria "Los sujetos pasivos y demás obligados tributarios podrán formular a la Administración consultas debidamente documentadas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda", por lo que la competencia de esta Dirección General en cuanto a la contestación de las referidas consultas se limita al aspecto tributario de los antecedentes y circunstancias expuestos por los contribuyentes, no alcanzando, en ningún caso, a los efectos o consecuencias de cualquier otro orden, civil, registral, etc., que puedan derivarse de los referidos hechos. Por tanto, la presente contestación se limitará a los aspectos relativos a la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y sobre el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al supuesto planteado.

1. - Impuesto sobre el Valor Añadido

   Modificación de la base imponible a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación a la operación de entrega de un local comercial ejecutando la condición resolutoria contenida en la escritura de venta del citado local, ante el impago del comprador.

   El artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), que regla la modificación de la base imponible, dispone en su apartado dos lo siguiente:

   

   "Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente."

   

   De acuerdo con la anterior, la resolución de una operación de entrega de un local comercial por impago del comprador, mediante la ejecución por el vendedor de la condición resolutoria, supone, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la modificación de la base imponible relativa a dicha operación.

   El artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, dispone en su apartado uno, lo siguiente:

   

   "Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

   La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80."

   

   El artículo 89, apartado cuatro de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadid, establece que la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

   Por su parte, el artículo 89, apartado cinco de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

   

   "Cinco. Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo establecido en los artículos 26 y 27 de la Ley General Tributaria.

   No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del periodo en que se deba efectuar la rectificación.

   Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

   1. - Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

   2. - Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

   En los supuestos en que la operación gravada quede sin efecto como consecuencia del ejercicio de una acción de reintegración concursal u otras de impugnación ejercitadas en el seno del concurso, el sujeto pasivo deberá proceder a la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que fueron declaradas las cuotas devengadas."

   

   De acuerdo con lo expuesto, la entidad consultante deberá rectificar las cuotas repercutidas como consecuencia de la modificación de la base imponible por la ejecución de la condición resolutoria de la entrega del local comercial y regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

   La rectificación de las cuotas repercutidas se llevará a cabo mediante la expedición de una factura rectificativa, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

2. - Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al supuesto planteado.

   Artículo 31.

   

   "2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

   Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos."

   

   Artículo 57

   

   "1. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro, siempre que no le hubiera producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de prescripción previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, a contar desde que la resolución quede firme.

   2. Se entenderá que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deben llevar a cabo las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1.295 del Código Civil.

   3. Si el acto o contrato hubiere producido efecto lucrativo, se rectificará la liquidación practicada, tomando al efecto por base el valor del usufructo temporal de los bienes o derechos transmitidos.

   4. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto no habrá lugar a devolución alguna.

   5. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimarán la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda."

   

   Por otro lado deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos del Reglamento del ITP y AJD, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995:

   Artículo 95. Desarrolla lo dispuesto en el artículo 57, y en su apartado 1 se añade a lo ya dispuesto por el texto Refundido que "No será precisa la declaración judicial o administrativa cuando la resolución sea consecuencia del cumplimiento de una condición establecida por las partes".

   Artículo 32

   

   "1. La recuperación del dominio como consecuencia del cumplimiento de una condición resolutoria expresa de la compraventa no dará lugar a practicar liquidación por la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas», sin que a estos efectos se precise la existencia de una resolución, judicial o administrativa, que así lo declare".

   

   Conforme a los preceptos transcritos, la resolución del contrato de compraventa sobre la finca de referencia tendría el siguiente tratamiento en el ITPyAJD:

   Se entiende que la recuperación de la finca transmitida se produce en virtud de la condición resolutoria prevista en la escritura pública de compraventa para el caso de impago del precio total estipulado y que no se trata, por tanto, de una nueva transmisión, sino de la resolución de la primera transmisión, esto es, de la anulación de la compraventa efectuada originalmente. Así resulta expresamente del artículo 32 del Reglamento habla de la "recuperación del dominio como consecuencia del cumplimiento de una condición resolutoria expresa…".

En consecuencia, deben analizarse dos aspectos:

1. - Posibilidad de devolución del impuesto pagado en la transmisión que ahora se resuelve.

   Conforme al artículo 57.1 del texto Refundido, si la operación se resuelve como consecuencia de una condición establecida por las partes, el obligado tributario, en principio, tendría derecho a la devolución del impuesto satisfecho. Sin embargo, si la resolución se declara por incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto, establece el apartado 4º del artículo 57 que "no habrá lugar a devolución alguna".

   En el caso planteado la resolución se declara por incumplimiento de las obligaciones del comprador, que deja de pagar los plazos pendientes. El comprador era el contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto en la escritura de venta en la que se estableció la condición resolutoria. Luego, no habrá lugar a la devolución del impuesto.

2. - Tributación de la ejecución de la condición resolutoria y recuperación de la finca.

   Como se desprende del artículo 32.1 del Reglamento del Impuesto, la recuperación de la finca por la parte vendedora no se debe a una nueva transmisión sino a la resolución de la compraventa; en consecuencia, tal operación no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, lo que determina la sujeción de la escritura pública en que se formalice a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por cumplirse los cuatro requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITPAJD:

   1. Tratarse de la primera copia de una escritura pública
   2. Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
   3. Contener un acto o contrato inscribible en el Registro de la Propiedad.

   No estar sujeto dicho acto o contrato a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del ITPAJD ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

   En cuanto a la base imponible estará constituida por el valor declarado en la escritura de compraventa que ahora se resuelve.

CONCLUSIONES:

Primera. La entidad consultante deberá rectificar las cuotas repercutidas como consecuencia de la modificación de la base imponible por la ejecución de la condición resolutoria de la entrega del local comercial y regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso. La rectificación de las cuotas repercutidas se llevará a cabo mediante la expedición de una factura rectificativa, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

Segunda. La resolución de la compraventa de una finca por la ejecución de una condición resolutoria por impago del precio total acordado no da derecho a la devolución del impuesto. En cuanto a su tributación, al no constituir una nueva transmisión, sino la recuperación del dominio por su propietario, no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, pero sí a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, por la que deberá tributar por el valor declarado en la escritura de compraventa que se resuelve.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.