Exención del IVA, o en su caso, tipo impositivo aplicable, por servicios de Terapia Ocupacional.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

Servicios profesionales prestado por un diplomado en terapia ocupacional. En particular, se citan los siguientes:

• Honorarios por Tratamiento Clínico de Terapia Ocupacional a persona física (directamente a paciente).
• Honorarios por Servicio de Terapia Ocupacional contratado por persona jurídica, para prestar a personas físicas (por ejemplo, contrato mercantil con residencia de ancianos pública o privada, asociación de enfermos, fundaciones, etc).
• Honorarios por emisión de informes periciales.
• Honorarios por emisión de informes sobre accesibilidad en edificación y urbanismo, a particulares (directamente para la adaptabilidad del domicilio del paciente) o a personas jurídicas (constructoras, arquitectos, servicios de urbanismo).
• Honorarios por impartición de cursos de formación sociosanitarios y relacionados con la materia de Terapia Ocupacional.
• Honorarios por realizar Terapia Asistida con Animales (teniendo en cuenta, que es una técnica que aún no se considera sanitaria).

CUESTIÓN PLANTEADA:

Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido a dichos servicios, en su caso, tipo impositivo aplicable.

CONTESTACION-COMPLETA:

1. De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

   El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto declara que estará exenta del mismo "la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.

   A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.

   La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".

   Esta Dirección General, en relación con la interpretación que debe darse al artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992, ha señalado en reiteradas consultas (por todas, consulta vinculante V0260-10, de 12 de febrero de 2010) lo siguiente:

   A tales efectos se considerarán servicios de:

   1. Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
   2. Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
   3. Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades".

   Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:

   • Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.

   • Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico" y, además, otros profesionales citados expresamente.

   De acuerdo con lo expuesto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico (incluyendo en este concepto a los psicólogos a los que se refiere, expresamente, el precepto legal), aunque los citados profesionales que presten dichos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad que, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

   A tal efecto, el artículo 2 de la Ley 44/2003, de 21 de noviembre, de ordenación de las profesiones sanitarias (BOE de 22 de noviembre), determina, en sus apartados 1 y 2, que son profesiones sanitarias, tituladas y reguladas, aquellas cuya formación pregraduada o especializada se dirige específica y fundamentalmente a dotar a los interesados de los conocimientos, habilidades y actitudes propias de la atención de salud, y que están organizadas en colegios profesionales oficialmente reconocidos por los poderes públicos, de acuerdo con lo previsto en la normativa específicamente aplicable.

   Las profesiones sanitarias se estructuran en los siguientes grupos:

   • De nivel Licenciado: las profesiones para cuyo ejercicio habilitan los títulos de Licenciado en Medicina, en Farmacia, en Odontología y en Veterinaria y los títulos oficiales de especialista en Ciencias de la Salud para Licenciados a que se refiere el título II de esta Ley.

   • De nivel Diplomado: las profesiones para cuyo ejercicio habilitan los títulos de Diplomado en Enfermería, en Fisioterapia, en Terapia Ocupacional, en Podología, en Óptica y Optometría, en Logopedia y en Nutrición Humana y Dietética y los títulos oficiales de especialista en Ciencias de la Salud para tales Diplomados a que se refiere el título II de esta Ley.

   Asimismo, la Ley 44/2003 se refiere en el artículo 7 a los Diplomados sanitarios.

   

   "Artículo 7. Diplomados sanitarios.

   1. Corresponde, en general, a los Diplomados sanitarios, dentro del ámbito de actuación para que les faculta su correspondiente título, la prestación personal de los cuidados o los servicios propios de su competencia profesional en las distintas fases del proceso de atención de salud, sin menoscabo de la competencia, responsabilidad y autonomía propias de los distintos profesionales que intervienen en tal proceso.

   2. Sin perjuicio de las funciones que, de acuerdo con su titulación y competencia específica corresponda desarrollar a cada profesional sanitario, ni de las que puedan desarrollar otros profesionales, son funciones de cada una de las profesiones sanitarias de nivel Diplomado las siguientes:

      1. Enfermeros: corresponde a los Diplomados universitarios en Enfermería la dirección, evaluación y prestación de los cuidados de Enfermería orientados a la promoción, mantenimiento y recuperación de la salud, así como a la prevención de enfermedades y discapacidades.

      2. Fisioterapeutas: corresponde a los Diplomados universitarios en Fisioterapia la prestación de los cuidados propios de su disciplina, a través de tratamientos con medios y agentes físicos, dirigidos a la recuperación y rehabilitación de personas con disfunciones o discapacidades somáticas, así como a la prevención de las mismas.

      3. Terapeutas ocupacionales: corresponde a los Diplomados universitarios en Terapia Ocupacional la aplicación de técnicas y la realización de actividades de carácter ocupacional que tiendan a potenciar o suplir funciones físicas o psíquicas disminuidas o perdidas, y a orientar y estimular el desarrollo de tales funciones.

      4. Podólogos: los Diplomados universitarios en Podología realizan las actividades dirigidas al diagnóstico y tratamiento de las afecciones y deformidades de los pies, mediante las técnicas terapéuticas propias de su disciplina.

      5. Ópticos-optometristas: los Diplomados universitarios en Óptica y Optometría desarrollan las actividades dirigidas a la detección de los defectos de la refracción ocular, a través de su medida instrumental, a la utilización de técnicas de reeducación, prevención e higiene visual, y a la adaptación, verificación y control de las ayudas ópticas.

      6. Logopedas: los Diplomados universitarios en Logopedia desarrollan las actividades de prevención, evaluación y recuperación de los trastornos de la audición, la fonación y del lenguaje, mediante técnicas terapéuticas propias de su disciplina.

      7. Dietistas-nutricionistas: los Diplomados universitarios en Nutrición Humana y Dietética desarrollan actividades orientadas a la alimentación de la persona o de grupos de personas, adecuadas a las necesidades fisiológicas y, en su caso, patológicas de las mismas, y de acuerdo con los principios de prevención y salud pública.

   3. Cuando una actividad profesional sea declarada formalmente como profesión sanitaria, titulada y regulada, con nivel de Diplomado, en la correspondiente norma se enunciarán las funciones que correspondan a la misma, dentro del marco general previsto en el apartado 1 de este artículo."

   

   Por tanto, los terapeutas ocupacionales diplomados, tal y como se definen en el artículo 7 de la Ley 44/2003, anteriormente citada, tendrán la consideración de profesionales sanitarios a efectos del artículo 20.Uno.3º de la Ley 37/1992.

   No obstante, la consulta V0260-10, anteriormente referida, así como, entre otras, la consulta V2512-08 de 30-12-2008, en la que se analizaba la tributación de los informes periciales y la expedición de certificados médicos, hacen alusión a la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, estableciendo que:

   

   "A partir de la sentencia parcialmente reproducida, se llega a la conclusión de que la Directiva no exime a la totalidad de los servicios que pueden prestarse en el ejercicio de las profesiones médicas y sanitarias.

   La «asistencia a personas físicas» exenta de imposición debe tener una finalidad terapéutica, de diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. Por el contrario, a los servicios médicos prestados con una finalidad que no sea el diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades de las personas no puede aplicárseles la exención.

   Por lo tanto, si se presta asistencia médica, incluso aunque la prestación de este servicio corresponda a las competencias médicas del prestador y pueda suponer actividades típicas de la profesión de médico, como el reconocimiento físico del paciente o el examen de sus antecedentes sanitarios, en un contexto que permite determinar que su finalidad principal no es la protección, incluido el mantenimiento o el restablecimiento de la salud, sino más bien facilitar un dictamen exigido con carácter previo a la adopción de una decisión que produce efectos jurídicos, no se aplicará a este servicio la exención prevista en el artículo 20.uno.3º de la Ley 37/1992."

   

2. El artículo 20, apartado uno, número 8º de la Ley 37/1992, dispone que estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes operaciones:

   

   "8º. Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:

   1. Protección de la infancia y de la juventud.

      Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.

   2. Asistencia a la tercera edad.
   3. Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.
   4. Asistencia a minorías étnicas.
   5. Asistencia a refugiados y asilados.
   6. Asistencia a transeúntes.
   7. Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
   8. Acción social comunitaria y familiar.
   9. Asistencia a ex-reclusos.
   10. Reinserción social y prevención de la delincuencia.
   11. Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
   12. Cooperación para el desarrollo.

   La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos."

   

   La Secretaría General Técnica del Ministerio de Asuntos Sociales, en su informe de 23 de junio de 1995, emitido a solicitud de esta Dirección General, considera que, sobre la base de la normativa estatal y autonómica sobre la materia y de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, debe entenderse por asistencia social "el conjunto de acciones y actividades desarrolladas por el Sector Público o por Entidades o personas privadas fuera del marco de la Seguridad Social, destinando medios económicos, personales u organizatorios a atender, fundamentalmente, estados de necesidad y otras carencias de determinados colectivos (ancianos, menores y jóvenes, minorías étnicas, drogadictos, refugiados y asilados, etc.) u otras personas en estado de necesidad, marginación o riesgo social".

   Para que los servicios relativos a terapia ocupacional objeto de consulta se encuentren exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme al precepto citado han de prestarse por una entidad de Derecho Público o por entidades o establecimientos privados de carácter social, circunstancia que no concurre en el supuesto de consulta.

3. El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

   Por su parte, el artículo 91, apartado uno. 2, número 9º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

   

   "Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

   (…)

   2. Las prestaciones de servicios siguientes:

   (…)

   9º. Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta ley cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3º del apartado dos.2 de este artículo."

   

4. En consecuencia, este Centro directivo le informa lo siguiente:

   1º.- Están sujetos pero exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos en el punto 1 de esta contestación, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico (incluyendo entre éstos a los terapeutas ocupacionales diplomados a que se refiere el artículo 7 de la Ley 44/2003), aunque los profesionales médicos o sanitarios que prestan los referidos servicios actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

   2º.- Estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los restantes servicios a que se refiere el escrito de consulta en los que no concurra lo expuesto en el apartado 1º anterior, los cuales tributarán por el Impuesto al tipo impositivo del 21 por ciento.

   No obstante lo anterior, podrán tributar al tipo impositivo del 10 por ciento las prestaciones de servicios de terapia ocupacional en la medida que dichos servicios puedan calificarse como servicios de asistencia social en los términos expuestos en el punto 2 de esta contestación.

5. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.