Tributación en IVA, IRPF, IAE por contrato de explotación de máquinas recreativas en un Bar.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

El consultante ejerce la actividad de "otros cafés y bares", epígrafe 673.2 del IAE, determinando el rendimiento neto de la actividad por el método de estimación directa simplificada y tributando en el IVA por el régimen general.

Ha suscrito un contrato, con una duración de siete años, de explotación conjunta de máquinas recreativas y de azar, recibiendo de la recaudación de estas máquinas un 45%.

Además como complemento a la distribución porcentual de ingresos ha recibido en el momento de la firma del contrato 14.000€.

CUESTIÓN PLANTEADA:

• 1ª Tributación en el IVA.
• 2ª Tributación en el IRPF.
• 3ª Si para el desarrollo de la actividad de explotación de máquinas recreativas tiene que darse de alta en algún otro epígrafe del IAE.

CONTESTACION-COMPLETA:

A. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:

1ª Cuestión planteada. Tributación en el IVA.

1. - El procedimiento habitualmente utilizado para la explotación de máquinas recreativas tipo "B" o de azar, al que se ajusta el supuesto de hecho planteado en el escrito de consulta, consiste en que la empresa operadora propietaria de las máquinas las coloca en salones recreativos o establecimientos de hostelería, previo pacto con los titulares de estos últimos establecimientos.

   La empresa operadora asume todos los gastos, responsabilidades y pagos inherentes a la propiedad de la máquina y se obliga a liquidar y entregar periódicamente al titular del establecimiento la contraprestación previamente acordada que, ordinariamente, consiste en un tanto por ciento de la recaudación obtenida (total de ingresos obtenidos por la máquina menos importe de los premios pagados).

   Por su parte, el titular del establecimiento se obliga a colocar la máquina en lugar visible y de fácil acceso al público, a mantener la máquina conectada a la red eléctrica durante el horario en que el establecimiento permanece abierto y en perfectas condiciones de higiene y seguridad, a avisar a la empresa operadora de cualquier avería o incidencia, a abonar en su caso los premios o sus diferencias si no lo hiciese la máquina, a facilitar cambios y a vigilar su utilización.

   Dicha actuación del titular del salón recreativo o del establecimiento de hostelería en favor de la empresa operadora debe calificarse, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de prestación de servicios de la empresa de hostelería a la empresa operadora conforme a lo previsto en el artículo 11 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).

2. - De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, están sujetas al Impuesto las referidas prestaciones de servicios efectuadas por los titulares de salones recreativos o de establecimientos de hostelería en donde estén instaladas las máquinas recreativas tipo "B" o de azar, a las empresas operadoras propietarias de las referidas máquinas.

3. - En virtud de lo establecido en el artículo 78 de la misma Ley, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las citadas prestaciones de servicios estará constituida por el importe total de la contraprestación a percibir por el titular del salón recreativo o establecimiento de hostelería del propietario de las máquinas, cualquiera que sea la forma en que se determine (comisión, porcentaje sobre la recaudación u otras análogas).

   El tipo impositivo aplicable a dichos servicios será el general del 21 por ciento conforme a lo establecido por el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 que se aplicará sobre el importe total de la contraprestación según lo expuesto en el párrafo anterior.

4. - El consultante titular del establecimiento de hostelería deberá repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava los referidos servicios sobre las empresas operadoras propietarias de las máquinas, quedando éstas obligadas a soportarlo, cualquiera que fuesen las estipulaciones existentes entre ellos.

   Dicha repercusión deberá efectuarse mediante factura ajustada a lo establecido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), expedida por el consultante titular del establecimiento de hostelería, siendo el destinatario de dicha factura la empresa operadora.

5. - Finalmente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 19º, de la Ley 37/1992 estarán exentas del Impuesto:

   

   "Las loterías, apuestas y juegos organizados por la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado y la Organización Nacional de Ciegos y por los organismos correspondientes de las Comunidades Autónomas, así como las actividades que constituyan los hechos imponibles de los tributos sobre el juego y combinaciones aleatorias.

   La exención no se extiende a los servicios de gestión y demás operaciones de carácter accesorio o complementario de las incluidas en el párrafo anterior que no constituyan el hecho imponible de los tributos sobre el juego, con excepción de los servicios de gestión del bingo."

   

   La exención contemplada en el artículo anteriormente transcrito no resulta aplicable a los citados servicios prestados por el consultante, titular del establecimiento de hostelería, a la empresa operadora de las máquinas recreativas, toda vez que dicha exención se refiere a las prestaciones de servicios que presta la empresa operadora a quienes hacen uso de dichas máquinas y que constituye el hecho imponible de los tributos sobre el juego, sin que tal exención resulte aplicable a las operaciones (entregas de bienes, prestaciones de servicios, importaciones de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes) en virtud de las cuales la empresa operadora adquiere los bienes y servicios (entre los que se encuentran los servicios que le prestan los titulares de los establecimientos de hostelería en donde tiene instaladas las máquinas) que dicha empresa utiliza para efectuar las prestaciones de servicios exentas del Impuesto que la misma realiza.

6. - Por último, el artículo 75, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, declara que "se devengará el Impuesto en las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas".

   Por su parte, el apartado Dos de dicho artículo 75 dispone que "no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos".

   Del escrito de consulta parece deducirse, sin perjuicio de otros elementos de prueba, que la cantidad que la empresa operadora adelanta al consultante constituye un pago anticipado de los futuros servicios que éste efectuará para aquella. Por tanto, en tal caso, el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengará por el cobro de la cantidad anticipada por la empresa operadora, debiendo el consultante repercutir dicho tributo sobre el importe total de la cantidad percibida, aplicando el tipo impositivo del 21 por ciento.

2ª Cuestión planteada. Tributación en el IRPF.

La cantidad percibida de la empresa operadora será para el consultante un ingreso de la actividad económica desarrollada, que deberá imputarse conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, tal y como dispone el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

Por su parte, el artículo 19.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo) establece que "los ingresos y los gastos se imputarán al período en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la correlación entre unos y otros".

De acuerdo con este precepto, las cantidades que se perciban de forma periódica deberán imputarse en el período impositivo en que se vayan devengado, mientras que la totalidad de la cantidad percibida en el momento de la firma del contrato deberá imputarse en el momento en que se perfeccione el contrato, es decir, en el momento en que se instalen las máquinas recreativas.

3ª Cuestión planteada. Si para el desarrollo de la actividad de explotación de máquinas recreativas tiene que darse de alta en algún otro epígrafe del IAE.

De acuerdo con lo dispuesto en la nota común a las Agrupaciones 67 y 68 ("Servicios de alimentación" y "Servicios de hospedaje", respectivamente) de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas, junto a la Instrucción para la aplicación de las mismas, por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, "Los sujetos pasivos clasificados en las Agrupaciones 67 y 68, en cuyos locales tengan instaladas máquinas recreativas y de azar tipo "A" o tipo "B", incrementarán la cuota correspondiente a su actividad específica con la cantidad asignada a cada máquina en el epígrafe 969.4, sin tener que darse de alta por este último".

De la nota transcrita se desprende que, en el caso que se examina, máquinas recreativas y de azar instaladas en establecimientos donde se ejercen actividades clasificadas en las Agrupaciones 67 y 68 de la sección primera de las Tarifas, aquéllas se configuran como elementos indiciarios que determinan las cuotas correspondientes a las actividades de que se trate, y, de acuerdo con lo dispuesto en la regla 14ª.1 de la Instrucción, es dicha circunstancia la que determina que las mencionadas máquinas, en estos casos, tengan la consideración de elementos tributarios.

Expuesto lo anterior y, de la puesta en relación de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 90.2 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, la regla 14ª.2 de la Instrucción y el artículo 6 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, se desprende que en el caso que nos ocupa, los sujetos pasivos, que han suscrito un contrato para instalar máquinas recreativas y de azar en los locales en los cuales se está ejerciendo la actividad correspondiente al epígrafe 673.2 de la sección primera de las Tarifas "Otros cafés y bares", estarán obligados a presentar declaración comunicando a la Administración tributaria correspondiente las variaciones que se hayan producido por la instalación de dichas máquinas, en el local o locales donde realiza la actividad incluida en la Agrupación 67, incrementando su cuota con la cantidad asignada a cada maquina, sin tener que darse de alta por dicha actividad, según lo establecido en la nota común a las Agrupaciones 67 y 68, en el epígrafe 969.4 "Maquinas recreativas y de azar".

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.