CONCEPTO DE IMPUESTO DIFERIDO

La cuenta 630 (Impuesto sobre beneficios) se compone de dos partidas, a saber:

Impuesto corriente (6300).

Impuesto diferido (6301).

    La suma de estas dos nos dará el resultado a aplicar a nuestra contabilidad como impuesto sobre beneficios.

    El concepto de impuesto diferido puede presentar ciertas dificultades en su comprensión, dada su naturaleza, dificultades éstas que intentaremos aclarar.

    Un primer acercamiento a su definición podría ser la siguiente: es el reflejo contable de los efectos de una imposición futura derivada de hechos económicos realizados en el ejercicio en curso, y que van a tener consecuencias fiscales en el futuro. O dicho, en términos mas llanos aunque perdamos algo de rigor:

El impuesto diferido traslada (difiere) a ejercicios venideros cantidades a pagar (imponible) o recuperar (deducible) consecuencia de operaciones anteriores realizadas (ingresos y gastos) que, aunque no son gravadas en el ejercicio que se liquida, deben ser registradas y reconocidas en los estados financieros; no tiene efectos pecuniarios en el ejercicio liquidado.

El impuesto diferido surge en nuestra contabilidad por tres motivos fiscales:

Por las diferencias temporarias registradas en el ejercicio.

Por el registro contable de las bases imponibles negativas.

Por el registro contable de las deducciones y otras ventajas fiscales que no se han podido aplicar por insuficiencia de cuota.

Analizaremos con más profundidad cada uno de estos motivos por lo que se genera un impuesto diferido.

Por diferencias temporarias

    Estas diferencias nacen por la diferente valoración, contable y fiscal, atribuidas a los activos, pasivos y determinados instrumentos del patrimonio neto de la empresa en la medida que tengan incidencia futura en la carga fiscal.

    Técnicamente nos referiremos a la base fiscal (B_F) y al valor en libros (V_C) de un activo o pasivo. Así pues, cuando B_F ≠ V_C deberemos registrar una diferencia temporaria, y por ende, nacerá la contabilización de un impuesto diferido.

    Por otra parte, y como ampliación de lo expuesto hasta ahora, mostraremos la siguiente tabla que nos indica el tipo de diferencia temporaria en función de si V_C sea mayor o menor que B_F:

	Elemento generador de la diferencia temporaria
	De activo	De pasivo
Si V_C< B_F	Diferencia temporaria deducible ==> Activo por impuesto diferido (Cuenta 4740)	Diferencia temporaria imponible ==> Pasivo por impuesto diferido (Cuenta 479)
Si V_C > B_F	Diferencia temporaria imponible ==> Pasivo por impuesto diferido (Cuenta 479)	Diferencia temporaria deducible ==> Activo por impuesto diferido (Cuenta 4740)

Por bases imponibles negativas

La generación de una base imponible negativa en el impuesto de sociedades determinará el registro contable de la cuenta "Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio (4745)", y por ende el registro de la cuenta "Impuesto Diferido (6301)".

De esta manera, cuando generemos una base imponible negativa en el impuesto deberemos realizar el siguiente asiento:

XXX	Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio (4745)
	Impuesto Diferido (6301)	XXX

Por deducciones pendientes de aplicar

Cuando, por insuficiencia de cuota del impuesto, no podamos aplicar el total de las deducciones o ventajas fiscales a las que tenemos derecho, deberemos reflejar contablemente este hecho, por los importes (convertidos en cuota) que resten por aplicar mediante el asiento:

XXX	Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar (4742)
	Impuesto Diferido (6301)	XXX

Y que como vemos, hace que nazca la cuenta de impuesto diferido.

Ejemplo

Durante el ejercicio 20X3 han ocurrido los siguientes hechos económicos relacionados con la mercantil Supercontable SLU:

A principios del ejercicio compró una maquinaria nueva por importe de 20.000 euros cuyo coeficiente de amortización es del 12%. Debido a su condición de empresa de reducida dimensión, Supercontable puede fiscalmente multiplicar por 2 el anterior porcentaje de amortización, acelerando así la misma a efectos fiscales.

Ha presentado una base imponible negativa en la liquidaciòn del impuesto de sociedades de 5.500 euros.

Debido a la insuficiencia de cuota, no ha podido aplicar la cantidad de 750 euros correspondiente a la deducción para incentivar determinadas actividades. El tipo al que tributa la mercantil es del 23%.

Se pide la contabilización del impuesto sobre sociedades de la entidad en el mencionado ejercicio.

Solución

    Vemos que en esta situación se dan las tres causas por las que se generará un impuesto diferido.

    Caso a.: A fecha 31/12/20X3 tendremos:

    Base fiscal = 20.000 - (20.000 x 2 x 12%) = 15.200 euros.

    Valor en libros = 20.000 - (20.000 x 12%) = 17.600 euros.

    En este caso el Valor en libros de un elemento del activo es mayor que la Base fiscal, por tanto estaremos ante una diferencia temporaria imponible que generará un pasivo por impuesto diferido por el importe de la diferencia convertida en cuota del impuesto (en nuestro caso al 23%); así, tendremos:

552	Impuesto Diferido (6301) (2.400 x 23%)
	Pasivos por diferencias temporarias imponibles (479)	552

Caso b.: Deberemos realizar el siguiente asiento para contabilizar el derecho a deducir en un futuro esta base imponible negativa. Para ello deberemos convertir el importe de la BIN a cuota del impuesto (en nuestro caso al 25%). Así, tendremos:

1.265	Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio (4745)
	Impuesto Diferido (6301) (5.500 x 23%)	1.265

Caso c.: Deberemos realizar el siguiente asiento para contabilizar el derecho a deducir en un futuro estas deducciones no aplicadas. En este caso no es necesario convertir el importe de éstas a cuota del impuesto, ya que se tratan de deducciones directas cuota. Así, tendremos:

750	Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar (4742)
	Impuesto Diferido (6301)	750

Una vez que hemos calculado el importe del impuesto diferido, ya podremos calcular el impuesto sobre beneficios.

Calcularemos éste mediante el mayor de la cuenta 630 (el impuesto corriente es nulo en nuestro caso):

Subcuenta 6300
DEBE		HABER
Suma (D)	0,00	0,00	Suma (H)
	SALDO 0,00

Subcuenta 6301
DEBE		HABER
		1.265,00	Crédito sobre pérdidas
Dif. Temporaria	552,00
		750,00	Deducciones
Suma (D)	552,00	2.015,00	Suma (H)
		1.463,00	SALDO (H)

Cuenta 630 (Subcuenta 6300 + Subcuenta 6301)
DEBE		HABER
Saldo subcuenta 6300	0,00
		1.463,00	Saldo Subcuenta 6301
		1.463,00	SALDO (H)

De lo que se desprende que el importe correspondiente al impuesto sobre beneficios ha sido de 1.463 euros.

Como hemos comentado anteriormente, esta cifra no ha tenido efecto pecuniario alguno en la empresa (la cuota líquida del impuesto es cero), ya que estos 1.463,00 euros corresponden íntegramente a impuesto diferido.

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