21ª Operaciones entre empresas del grupo.

    1. Alcance y regla general.

    La presente norma será de aplicación a las operaciones realizadas entre empresas del mismo grupo, tal y como éstas quedan definidas en la norma 13.ª de elaboración de las cuentas anuales.

    Las operaciones entre empresas del mismo grupo, con independencia del grado de vinculación entre las empresas del grupo participantes, se contabilizarán de acuerdo con las normas generales.

    En consecuencia, con carácter general, y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente, los elementos objeto de la transacción se contabilizarán en el momento inicial por su valor razonable. En su caso, si el precio acordado en una operación difiriese de su valor razonable, la diferencia deberá registrarse atendiendo a la realidad económica de la operación. La valoración posterior se realizará de acuerdo con lo previsto en las correspondientes normas.

    2. Normas particulares

    Las normas particulares solo serán de aplicación cuando los elementos objeto de la transacción deban calificarse como un negocio. A estos efectos, las participaciones en el patrimonio neto que otorguen el control sobre una empresa que constituya un negocio, también tendrán esta calificación.

    El valor en cuentas consolidadas de estas participaciones es el importe representativo de su porcentaje de participación en el valor de los activos y pasivos de la sociedad dependiente reconocidos en el balance consolidado, deducida la participación de socios externos.

    2.1 Aportaciones no dinerarias

    En las aportaciones no dinerarias a una empresa del grupo, el aportante valorará su inversión por el valor contable de los elementos patrimoniales entregados en las cuentas anuales consolidadas en la fecha en que se realiza la operación, según las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el Código de Comercio.
    La sociedad adquirente los reconocerá por el mismo importe.
    Las cuentas anuales consolidadas que deben utilizarse a estos efectos serán las del grupo o subgrupo mayor en el que se integren los elementos patrimoniales, cuya sociedad dominante sea española. En el supuesto de que las citadas cuentas no se formulasen, al amparo de cualquiera de los motivos de dispensa previstos en las normas de consolidación, se tomarán los valores existentes antes de realizarse la operación en las cuentas anuales individuales de la sociedad aportante.

    2.2 Operaciones de fusión y escisión

    2.2.1 Criterios de reconocimiento y valoración

    En las operaciones de fusión y escisión, se seguirán las siguientes reglas:

    a) En las operaciones entre empresas del grupo en las que intervenga la empresa dominante del mismo o la dominante de un subgrupo y su dependiente, directa o indirectamente, los elementos patrimoniales adquiridos se valorarán por el importe que correspondería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del grupo o subgrupo según las citadas Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas.
    La diferencia que pudiera ponerse de manifiesto en el registro contable por la aplicación de los criterios anteriores, se registrará en una partida de reservas.
Sin perjuicio de lo anterior, cuando la vinculación dominante-dependiente, previa a la fusión, trae causa de la transmisión entre empresas del grupo de las acciones o participaciones de la dependiente, sin que esta operación origine un nuevo subgrupo obligado a consolidar, el método de adquisición se aplicará tomando como fecha de referencia aquella en que se produce la citada vinculación, siempre que la contraprestación entregada sea distinta a los instrumentos de patrimonio de la adquirente.
    Se aplicará este mismo criterio en los supuestos de dominio indirecto, cuando la dominante deba compensar a otras sociedades del grupo que no participan en la operación por la pérdida que, en caso contrario, se produciría en el patrimonio neto de estas últimas.

    b) En el caso de operaciones entre otras empresas del grupo, los elementos patrimoniales adquiridos también se valorarán según sus valores contables en las cuentas anuales consolidadas en la fecha en que se realiza la operación.
    En el caso particular de la fusión, la diferencia que pudiera ponerse de manifiesto entre el valor neto de los activos y pasivos de la sociedad adquirida, ajustado por el saldo que deba lucir en las subagrupaciones A-2) y A-3) del patrimonio neto, y cualquier importe correspondiente al capital y prima de emisión que, en su caso, hubiera emitido la sociedad absorbente, se contabilizará en una partida de reservas.
    Este mismo criterio será de aplicación en el caso de las escisiones.

    Las cuentas anuales consolidadas que deben utilizarse a estos efectos serán las del grupo o subgrupo mayor en el que se integren los elementos patrimoniales, cuya sociedad dominante sea española. En el supuesto de que las citadas cuentas no se formulasen, al amparo de cualquiera de los motivos de dispensa previstos en las normas de consolidación, se tomarán los valores existentes antes de realizarse la operación en las cuentas anuales individuales de la sociedad aportante.

    Sin perjuicio de lo anterior, cuando la sociedad absorbente deba compensar a otras sociedades del grupo que no participan en la operación por la pérdida que, en caso contrario, se produciría en el patrimonio neto de estas últimas, los elementos patrimoniales de la sociedad absorbida se contabilizarán aplicando las reglas generales.

    2.2.2 Fecha de efectos contables

    En las operaciones de fusión y escisión entre empresas del grupo, la fecha de efectos contables será la de inicio del ejercicio en que se aprueba la fusión siempre que sea posterior al momento en que las sociedades se hubiesen incorporado al grupo. Si una de las sociedades se ha incorporado al grupo en el ejercicio en que se produce la fusión o escisión, la fecha de efectos contables será la fecha de adquisición.
    En el supuesto de que las sociedades que intervienen en la operación formasen parte del grupo con anterioridad al inicio del ejercicio inmediato anterior, la información sobre los efectos contables de la fusión no se extenderá a la información comparativa.
    Si entre la fecha de aprobación de la fusión y la de inscripción en el Registro Mercantil se produce un cierre, la obligación de formular cuentas anuales subsiste para los sociedades que participan en la operación, con el contenido que de ellas proceda de acuerdo con los criterios generales recogidos en el apartado 2.2 de la norma de registro y valoración 19.ª Combinaciones de negocios.

    2.3 Operaciones de reducción de capital, reparto de dividendos y disolución de sociedades.

    En las operaciones de reducción de capital, reparto de dividendos y disolución de sociedades se seguirán los siguientes criterios, siempre que el negocio en que se materializa la reducción de capital, se acuerda el pago del dividendo o se cancela la cuota de liquidación del socio o propietario permanezca en el grupo.
    La empresa cedente contabilizará la diferencia entre el importe de la deuda con el socio o propietario y el valor contable del negocio entregado con abono a una cuenta de reservas.
    La empresa cesionaria lo contabilizará aplicando los criterios establecidos en el apartado 2.2 de esta norma.

NOTA: Redacción modificada por RD 1159/2010, de 17 de septiembre.

Jurisprudencia y Doctrina

- Consulta 12 BOICAC 96/2013 Ejecución de una garantía hipotecaria constituida a favor de una sociedad dependiente.
- Consulta 2 BOICAC 91/2012 Aportación no dineraria. Aportación por una persona física a una empresa del grupo de las acciones de otra empresa del grupo.  
- Consulta 4 BOICAC 90/2012 Operaciones entre empresas del grupo.Aportación no dineraria de una sociedad radicada en el extranjero.
- Consulta 1 BOICAC 89/2012 Combinación de negocios. Sobre el tratamiento contable de una determinada operación de escisión.
- Consulta 5 BOICAC 86/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Absorción de la sociedad dominante por la dependiente.  
- Consulta 1 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Transmisión de instrumentos de patrimonio que no otorguen el control de la sociedad participada.  
- Consulta 3 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Aportación no dineraria de la inversión en una sociedad del grupo.
- Consulta 4 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Aportación no dineraria de un negocio de "valor negativo".
- Consulta 5 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas. Reorganización de un grupo de sociedades cuando se suceden operaciones de compraventa y aportación no dineraria, existiendo distintos niveles de consolidación.
- Consulta 6 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Fusión entre una sociedad dominante y su dependiente, cuando la citada vinculación se origina en virtud de una operación de compraventa, y con carácter previo ambas sociedades están integradas en un grupo superior.
- Consulta 7 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Transacciones mixtas entre empresas del grupo.
- Consulta 8 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas. Art. 40.2. Combinación de negocios. Fusión entre una sociedad dependiente y su dominante inmediata, vinculadas en virtud de una compraventa, cuando con posterioridad el subgrupo es adquirido por un tercero.
- Consulta 9 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Fusión entre dos sociedades del grupo que constituyen un negocio que viene precedida de una aportación no dineraria de la sociedad dominante de ambas.
- Consulta 11 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Escisión de negocios.
- Consulta 12 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Distribución de un dividendo en especie.
- Consulta 13 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Fecha de efectos contables en una ecisión cuando la beneficiaria es una sociedad de nueva creación.
- Consulta 14 BOICAC 85/2011 Combinaciones de negocios. Operaciones entre empresas del grupo.  (NECAS). Cifras comparativas de una sociedad de nueva creación mediante aportación no dineraria o escisión.
- Consulta 15 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Ajustes de consolidación que deben eliminarse para determinar los valores consolidados.
- Consulta 17 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Interpretación de la referencia a valores consolidados.
- Consulta 18 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo NRV. Creación de una sociedad como medio para la posterior enajenación de un negocio del grupo.
- Consulta 19 BOICAC 85/2011 Combinación de negocios. Operaciones entre empresas del grupo. Calificación de una sociedad de nueva creación como empresa adquirente.
- Consulta 20 BOICAC 85/2011 Instrumentos financieros. Operaciones entre empresas del grupo. Resultados generados desde la fecha de adquisición de las inversiones en empresas del grupo a efectos del reparto de dividendos.
- Consulta 21 BOICAC 85/2011 Operaciones entre empresas del grupo. Utilización de cuentas anuales consolidadas formuladas aplicando las NIIF-UE.
- Consulta 9 BOICAC 84/2010 Operaciones entre empresas del grupo. Aportación no dineraria.
- Consulta 2 BOICAC 83/2010 Operaciones entre empresas del grupo. Subvenciones, donaciones y legados recibidos. Compraventa entre empresas del grupo..
- Consulta 9 BOICAC 80/2009 Operaciones entre empresas del grupo. Efectos en el patrimonio neto de la sociedad absorbente, del registro de la fusión de un negocio entre dos sociedades del grupo.
- Consulta 1 BOICAC 79/2009 Operaciones entre empresas del grupo. Tratamiento contable de las operaciones internas en una fusión entre sociedades del grupo.
- Consulta 4 BOICAC 79/2009 Operaciones entre empresas del grupo. Condonación de créditos y débitos
- Consulta 4 BOICAC 78/2009 Operaciones entre empresas del grupo. Tratamiento contable de un proceso de reorganización dentro de un grupo de sociedades.
- Consulta 1 BOICAC 77/2009 Operaciones entre empresas del grupo.Instrumentos financieros.
- Consulta 6 BOICAC 74/2008 Instrumentos financieros. Operaciones entre empresas del grupo.