Consulta número: V2270-21 - Fecha: 12/08/2021
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA:

LIVA 37/1992 arts. 91,101, 148,154

Orden HAC/773/2019

TAINSIAE RDLeg 1175/1990. Tarifas



    El consultante está dado de alta en el IAE en tres actividades económicas: comercio al por menor de productos alimenticios (epígrafe 647.1), comercio al por menor de carnes (epígrafe 642.1) y elaboración de otros productos alimenticios (epígrafe 423.9).

    En las dos primeras actividades tributa en el IVA por el régimen del recargo de equivalencia, mientras que en la tercera tributa por el régimen general.

    El rendimiento neto de la actividad lo determina por el método de estimación directa simplificada.



    1ª Si el epígrafe 642.1 le faculta para elaborar comidas precocinadas derivadas de cárnicos.

    2ª Tributación en el IVA. Tipos impositivos y cuotas deducibles.

    3ª Como debe realizar los libros obligatorios en estimación directa simplificada.



    1ª Impuesto sobre Actividades Económicas.

    La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.".

    La regla 4ª de la citada Instrucción, que regula el régimen general de facultades, señala en el apartado 1 "Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.".

    Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas clasifican en la sección primera las siguientes actividades:  

    

    Por otro lado, de la lectura del epígrafe 642.1 de la sección primera y a la vista de las facultades reconocidas al mismo, no se desprende que la citada rúbrica faculte al sujeto pasivo para la elaboración de comidas precocinadas.

    

    2ª Impuesto sobre el Valor Añadido.

    El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

    El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que "se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:  

    a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

    b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.".

    Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:  "a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo".

    No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

    b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

    (...).".

    En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

    En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.".

    En consecuencia, la persona física consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

    Segundo.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que "el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.".

    El apartado dos de dicho artículo declara que "en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.".

    Por lo tanto, la actividad que el consultante desarrolla que se encuentra sujeta al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido constituirá un sector diferenciado respecto de la actividad que el mismo desarrolla y que se encuentra sujeta al régimen general del Impuesto.

    Tercero.- Por lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en las operaciones que realiza el consultante, y que deberá repercutir al destinatario de las mismas, el artículo 154 de la Ley del Impuesto señala lo siguiente en relación con las entregas realizadas en el régimen especial de recargo de equivalencia:  


    "Uno. La exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exigible a los comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores.

    Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de la obligación de autoliquidación y pago del Impuesto correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes y a las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.

    Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.

    Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.

    A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial.

    Tres. Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del Impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia".

    Por lo que se refiere al tipo impositivo aplicable a las entregas realizadas por el consultante, el artículo 90 de la Ley 37/1992 dispone que "el impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente".

    El artículo 91, por su parte, establece:  

    "Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:  

    1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:  

    1º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.

    Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior:  

    a) Las bebidas alcohólicas.

    Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.

    b) Las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.

    A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.

    (...).

    Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:  1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:  1.º Los siguientes productos:  

    a) El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común.

    b) Las harinas panificables.

    c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.

    d) Los quesos.

    e) Los huevos.

    f) Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.".

    Así pues, el consultante deberá repercutir el tipo impositivo reducido del 4 por ciento a las entregas de los productos alimenticios enumerados en el artículo 91.Dos.1.1º de la Ley del Impuesto, aplicando el tipo impositivo reducido del 10 por ciento, según dispone el artículo 91.Uno.1.1º, a las restantes entregas de alimentos, excluyendo las bebidas alcohólicas y las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.

    Dichas cuotas repercutidas deberán ser objeto de liquidación e ingreso mediante la correspondiente declaración-liquidación siempre que se trate de operaciones realizadas en el régimen general, sin que deba procederse a su liquidación e ingreso cuando sean operaciones incluidas en el régimen especial de recargo de equivalencia.

    Cuarto.- En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido, tal y como se prevé en el artículo 154.Dos antes mencionado, el consultante no podrá deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte el régimen especial de recargo de equivalencia.

    En cambio, sí podrán ser objeto de deducción, con los requisitos y condiciones previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, las adquisiciones de bienes y servicios que se utilicen para la realización de operaciones incluidas en el régimen general del Impuesto.

    Por lo que se refiere a la adquisición de bienes y servicios que sean utilizados por el consultante en ambos sectores diferenciados de actividad, el mismo deberá aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto a las cuotas soportadas en cada uno de los sectores, como señala el artículo 101 de la Ley del Impuesto que se transcribe a continuación:  

    "Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.

    La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letras a´), c´) y d') de esta Ley.

    Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda.

    Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley, para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.

    (...).".

    

    3ª Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

    Desde el 1 de enero de 2020, la llevanza de los libros registros en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se encuentra regulada en la Orden HAC/773/2019, de 28 de junio (BOE de 17 de julio).

    En el artículo 1 de la mencionada Orden se establecen los libros registro que deben de llevar los contribuyentes del IRPF que desarrollen actividades económicas y determinen el rendimiento neto por el método de estimación directa simplificada.

    Estos libros son tres: ventas e ingresos, compras y gastos, bienes de inversión.

    En los artículos 2, 3 y 4 de la mencionada Orden se establece la forma de llevanza de cada uno de estos libros.

    

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.