Consulta número: V0275-24 - Fecha: 29/02/2024
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Físicas

NORMATIVA:

    TRLRHL. Ley 37/1992. Ley 35/2006


    La consultante se encuentra dada de alta en la actividad de enseñanza, epígrafe 933.9 "Otras actividades de enseñanza". Se trata de un espacio de educación artística (artes plásticas) donde "se trabaja con niños que quieren o necesitan mejorar sus competencias artísticas con contenidos en el plan de estudios. Al mismo tiempo colabora con entidades públicas, especialmente ayuntamientos, para, a través de ello, realizar también estas actividades centradas en la educación artística".


    - Si el epígrafe el IAE en la que se encuentra dada de alta es el correcto.

    - Si las actividades enumeradas se encuentran exentas de acuerdo con el artículo 20 uno, apartado 9º de la Ley 37/1992.

    - Si las actividades realizadas a los Ayuntamientos tienen la consideración de actividades profesionales, a los que se ha de aplicar la retención del 15% establecido en la LEY IRPF y por lo tanto, debe darse de alta simultáneamente como actividad profesional.


    Impuesto sobre Actividades Económicas

    El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula, en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto.

    La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas señala que:


    La regla 3ª de la Instrucción señala en los apartados 2 y 3 lo siguiente:


    La mención al artículo 33 de la Ley General Tributaria debe entenderse hecha en la actualidad al artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

    Además, la regla 4ª.1 de la Instrucción establece que "el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa", por lo que la consultante deberá darse de alta en tantas rúbricas como actividades efectivamente realice.

    La actividad de la enseñanza ejercida por una persona física, a efectos de su clasificación en el IAE, se distingue, por la forma en que esta se ejerce, entre actividad profesional y actividad empresarial.

    A tenor de lo dispuesto en el artículo 79.1 del TRLRHL, es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de esta, quien, actuando por cuenta propia, desarrolle personalmente la actividad de que se trate.

    Por el contrario, se estaría ante una actividad empresarial, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.

    De esta forma, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, centro de enseñanza, academia, etc. tal elemento de profesionalidad vinculado a la personalidad individual del enseñante habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial.

    Dada la escasa información aportada en el escrito de consulta no se puede deducir el carácter de la actividad desarrollada por la consultante.



    Por último, en el supuesto de que la consultante preste sus servicios de enseñanza a través de una organización empresarial y también de manera profesional, en función de las distintas colaboraciones que realice, deberá darse de alta simultáneamente en el epígrafe 933.9 o en el grupo 934 de la sección primera y en el grupo 826 de la sección segunda.

    Impuesto sobre el Valor Añadido

    Primero.- La consultante es una persona física que se encuentra dada de alta en el epígrafe 933.9 "Otras actividades de enseñanza". Dentro del ámbito de la enseñanza se dedica a distintas especialidades como pintura, acrílicos, acuarela y, en general, artes plásticas destinadas principalmente a niños. También realiza colaboraciones con ayuntamientos a los que presta estos servicios de educación.

    Se cuestiona si la actividad realizada se encuentra exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

    Segundo.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

    A tales efectos, según dispone el artículo 5 de la misma Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales actividades aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

    La formación a que se refiere el escrito de consulta, supone la ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y de recursos humanos, o de uno sólo de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de determinados servicios, por lo que dicha actividad estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser realizada en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

    Tercero.- En lo que se refiere al carácter de actividad empresarial o profesional de la actividad consultada, y conforme con lo ya mencionado en el apartado anterior, si la actividad de formación se ejerce directamente y por cuenta propia por la consultante, determinando la existencia de las características propias de una actividad profesional, en este caso, los citados servicios de enseñanza sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido podrían estar exentos de dicho Impuesto si se cumple lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 10º de la citada Ley 37/1992, el cual señala:


    La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

    a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.

    b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.

    La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación y Formación Profesional o comunidad autónoma correspondiente.

    c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases.

    En particular, cumplirá este requisito siempre que la actividad se encuentre incluida en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.

    Cuarto.- Por otro lado, si se diera la circunstancia de que la actividad de formación se ejerce en el seno de una organización empresarial propia, como puede ser una escuela, academia, etc., que suponga la ordenación de medios materiales propia de una actividad empresarial, en este caso, los citados servicios de enseñanza sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido podrían estar exentos de dicho Impuesto si se cumple lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 9º, de la citada Ley 37/1992, según el cual están exentas del mencionado Impuesto las siguientes operaciones:



    Debe tenerse en cuenta que el artículo 20, apartado uno, número 9º, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que los Estados miembros eximirán "la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional, así como las prestaciones de servicios y las entregas de bienes directamente relacionadas con estas actividades, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público que tengan este mismo objeto o por otros organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca que tienen fines comparables.".

    De acuerdo con los anteriores preceptos y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, establecida, entre otras, en las sentencias de 17 de febrero de 2005, asuntos acumulados C-453/02 y C-462/02, de 28 de enero de 2010 en el asunto C-473/08 y de 20 de junio de 2013, asunto C-319/12, la doctrina reiterada de este Centro Directivo condiciona la aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 9º, al cumplimiento de dos requisitos:

    a) Un requisito subjetivo, según el cual las citadas actividades deben ser realizadas por entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades, esto es, un centro de enseñanza que se considerará autorizado o reconocido cuando sus actividades sean única o principalmente la enseñanza de materias incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo español, teniendo tal consideración aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza, no siendo preciso, a estos efectos que el centro de enseñanza disponga de local determinado.

    No obstante, en caso de que un empresario realice una actividad principal distinta de la enseñanza, y una actividad de enseñanza, lo relevante para la aplicación de la exención a esta segunda será que se preste un servicio de enseñanza objetivamente incluido en alguno de los citados planes de estudios.

    b) Un requisito objetivo. Como ha señalado el Tribunal de Justicia, la enseñanza es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y de competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.

    La exención no será aplicable, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.

    La competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza por un determinado centro educativo se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención, corresponde al Ministerio de Educación y Formación Profesional, o bien la Comunidad autónoma correspondiente.

    Quinto.- En consecuencia:

    a) En el caso de que la enseñanza objeto de consulta se imparta por quien tenga, a tenor de los requisitos anteriormente señalados, la condición de profesional, para que sea aplicable la exención contemplada en el artículo 20.Uno.10º a la actividad consultada, es necesario que se cumplan las condiciones señaladas en el apartado tercero de esta contestación.

    b) En el caso de que la enseñanza objeto de consulta se imparta por quien tenga, a tenor de los requisitos anteriormente señalados, la condición de empresario, para que sea aplicable la exención contemplada en el artículo 20.Uno.9º a la actividad consultada, es necesario que se cumplan las condiciones señaladas en el apartado cuarto de esta contestación.

    Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas  Desde la calificación de los rendimientos obtenidos como rendimientos de actividades económicas, la cuestión planteada se delimita en determinar en los supuestos de ejercicio de la actividad económica de enseñanza cuándo se consideran empresariales los rendimientos obtenidos y cuándo profesionales, pues en este último supuesto estarían sometidos a retención siempre que sean satisfechos por un obligado a retener o ingresar a cuenta.

    Para resolver sobre tal delimitación se hace preciso acudir al artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que en su apartado 2, y a efectos de las retenciones sobre rendimientos de actividades profesionales, establece la siguiente calificación de los rendimientos obtenidos por los profesores en el ejercicio de su actividad económica:



    Por tanto, respecto a la actividad de enseñanza artística prestada a entidades públicas (especialmente ayuntamientos), al no realizarse su impartición en academia o establecimiento propio (pues se entiende, dado el planteamiento de la consulta, que se realiza en instalaciones de las entidades) la calificación de los rendimientos obtenidos por esta labor será, a efectos del IRPF, la de derivados de actividades profesionales.

    La calificación de estos rendimientos como profesionales conllevará su sometimiento a retención en cuanto sean satisfechos por una persona o entidad obligada a retener (el ayuntamiento en este caso), retención que se practicará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.1 del Reglamento del Impuesto:


    Complementado lo anterior, cabe indicar que si los rendimientos por los servicios prestados a los ayuntamientos se realizaran en academia o establecimiento propio de la consultante su calificación sería la de rendimientos de actividad empresarial, por lo que en tal circunstancia no estarían sometidos a retención a cuenta del IRPF.

    Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria BOE del día 18).