Consulta vinculante V0556-23. Epígrafe para venta de diseños y collages realizados por medios digitales
| Consulta número: V0556-23 - Fecha: 08/03/2023 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
El consultante, persona física, vende láminas y collages hechas por medios digitales (ordenador y tablet), tanto a particulares como galerías de arte, bien por Internet o por medios físicos.CUESTIÓN-PLANTEADA
- Epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas en el que debe matricularse. -Tipo impositivo aplicable a efectos del Impuesto sobre el Valor AñadidoCONTESTACIÓN-COMPLETA
A) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente: 1.- El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto. La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas establece que "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.".
La regla 3ª.3 de la Instrucción determina que tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la sección segunda de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. El grupo 861 de la sección segunda de las Tarifas clasifica la actividad de "Pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores, artistas falleros y artistas similares", dentro de la agrupación 86 "Profesiones liberales, artísticas, literarias y culturales". El alta en dicho grupo 861 comprende, no solo la actividad de creación artística, sino también la comercialización de la obra producida por el artista en todo el territorio nacional, siempre que no se disponga de establecimientos abiertos al público para la venta de la producción artística. En el supuesto de que sí se disponga de establecimiento, el obligado tributario tendría que darse de alta, adicionalmente, por cada uno de los establecimientos dedicados a la venta, en el correspondiente epígrafe de comercio. Por tanto, el consultante, por la creación y venta de láminas y collages elaboradas por medios digitales (ordenador y tablet), siempre que impliquen una creación artística, deberá darse de alta en el grupo 861 "Pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores, artistas falleros y artistas similares" de la sección segunda de las Tarifas.
Y, en caso de que tenga establecimientos abiertos al público para la venta de su producción artística, debería darse de alta, adicionalmente, por cada establecimiento: - En el epígrafe 659.1 "Comercio al por menor de sellos, monedas, medallas conmemorativas, billetes para coleccionistas, obras de arte y antigüedades, minerales sueltos o en colecciones, fósiles, insectos, conchas, plantas y animales disecados" de la sección primera de las Tarifas, si la venta de su obra se realiza a particulares y a galerías de arte para su exposición. - O bien, en el epígrafe 615.5 "Comercio al por mayor de obras de arte y antigüedades" de la sección primera de las Tarifas, si la venta de su obra se realiza, además de a particulares, a galerías de arte para su reventa (y no únicamente para su exposición).
En este caso, de acuerdo con lo dispuesto en la regla 4ª.2.C) de la Instrucción, el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio al por mayor faculta para la venta al por menor. B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente: 2.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: "a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. (...).".
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que"son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.".
Adicionalmente, el artículo 11 de la Ley del impuesto define el hecho imponible prestación de servicios como "toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.". El apartado Dos del mismo artículo precisa que: "Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios: 1.º El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio. (...) 4º. Las cesiones y concesiones de derechos de au tor, licen cias, patentes, marcas de fábrica y comerciales y demás derechos de propiedad intelectual e industrial.".
Por su parte, el artículo 8 de la Ley 37/1992 dispone que "Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.".
En consecuencia, el consultante tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y quedarán sujetas al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad realice en el territorio de aplicación del Impuesto. Del escueto escrito de consulta no se deduce dónde están establecidos o domiciliados los destinatarios o adquirentes de las operaciones objeto de consulta. A efectos de la presente contestación se partirá de la hipótesis de que las citadas operaciones se localizan en el territorio de aplicación del Impuesto. 3.- El artículo 69, apartado Tres, ordinal 4º, de la Ley 37/1992, define los servicios prestados por vía electrónica de la siguiente manera: "4.º Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes: a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos. b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos. c) El suministro de programas y su actualización. d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos. e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio. f) El suministro de enseñanza a distancia. A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.".
La definición anterior es transposición de lo dispuesto en el anexo II de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, que ofrece un listado no exhaustivo de servicios electrónicos. Son definidos asimismo los servicios prestados vía electrónica por el artículo 7 del Reglamento de ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo), de la siguiente manera: "1. Las «prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica» contempladas en la Directiva 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información. 2. El apartado 1 abarcará, en particular, los casos siguientes: a) el suministro de productos digitalizados en general, incluidos los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones; b) los servicios consistentes en ofrecer o apoyar la presencia de empresas o particulares en una red electrónica, como un sitio o una página web; c) los servicios generados automáticamente desde un ordenador, a través de Internet o de una red electrónica, en respuesta a una introducción de datos específicos efectuada por el cliente; d) la concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, en el que los compradores potenciales realicen sus ofertas por medios automatizados y la realización de una venta se comunique a las partes mediante un correo electrónico generado automáticamente por ordenador; e) los paquetes de servicios de Internet relacionados con la información y en los que el componente de telecomunicaciones sea una parte secundaria y subordinada (es decir, paquetes de servicios que vayan más allá del simple acceso a Internet y que incluyan otros elementos como páginas de contenido con vínculos a noticias, información meteorológica o turística, espacios de juego, albergue de sitios, acceso a debates en línea, etc.); f) los servicios enumerados en el anexo I. (...).".
En este sentido cabe destacar el criterio de este Centro directivo en supuestos similares al planteado, por todas, la contestación vinculante de 23 de febrero de 2016, número V0716-16, donde establece lo siguiente, en relación con un escultor que presta servicios de modelado digital: "De lo anterior se pone de manifiesto que la consultante presta servicios por vía electrónica en la medida que suministra contenidos digitales (ficheros de dibujos y grabados no personalizados) que sus clientes pueden descargar a través de internet, u otro medio electrónico. No obstante si el consultante realiza prestaciones de servicios consistentes en el diseño personalizado de un determinado dibujo o escultura que es enviado por correo electrónico u otro medio electrónico, al cliente una vez realizado el mismo, deberá entenderse que esta prestación de servicios no supondrá, de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, un servicio prestado por vía electrónica.".
En el mismo sentido se ha pronunciado este Centro directivo en la contestación vinculante de 1 de octubre de 2019, número V2689-19 y la de 14 de enero de 2021, número V0025-21. Por tanto, en la medida en que se trate del suministro de un contenido digital no personalizado se entiende que se trata de un servicio prestado por vía electrónica que tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento conforme a lo previsto en el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992.
4.- Si el consultante realizara prestaciones de servicios que no se calificaran como servicio prestado por vía electrónica, debería tenerse en cuenta el artículo 20, apartado uno, número 26º de la Ley 37/1992, que dispone que: "Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (...) 26º. Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.".
Por su parte, el artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, señala que se considera autor a la persona natural que crea una obra literaria, artística o científica. En este sentido, por obra científica, literaria o artística debe entenderse cualquier producción relativa a las ciencias, la literatura o el arte en los términos definidos por el Diccionario de la Lengua Española. De acuerdo con la doctrina de este Centro directivo referida a la aplicación a los artistas plásticos de lo dispuesto en el precepto citado, por todas, la contestación vinculante número V2689-19 anteriormente referida, están exentos los servicios profesionales que, teniendo por objeto sus creaciones artísticas originales, presten a terceros las personas físicas que sean autores de esculturas, pinturas, dibujos, grabados, litografías, historietas gráficas, tebeos o cómics, así como sus ensayos y bocetos y las demás obras plásticas originales, sean o no aplicables. A su vez, de lo dispuesto en el artículo 11 del antedicho Texto Refundido, se deduce que tienen la consideración de autores, no solamente los creadores de obras originales, sino también quienes realizan obras derivadas o compuestas a partir de otras preexistentes, tales como traducciones, adaptaciones, revisiones, actualizaciones, anotaciones, compendios, resúmenes, extractos, arreglos musicales y cualesquiera otras transformaciones de obras científicas, literarias o artísticas en cuanto suponga una aportación personal y distinta de la obra preexistente. Finalmente, cabe recordar que la citada exención no se extiende, en ningún caso, a las operaciones que tengan la consideración de entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. En consecuencia con la anterior doctrina, recogida, entre otras, en la contestación vinculante de 23 de febrero de 2016, con número de referencia V0716-16, si el consultante realizara prestaciones de servicios de ilustración, consistentes en la elaboración digital de láminas y collages, estarían sujetas pero exentas del Impuesto en las condiciones señaladas, es decir, que se elaborasen de forma personalizada para el cliente y no tuviesen, por tanto, la consideración de servicios prestados por vía electrónica. No obstante lo anterior, si el consultante procediera a entregar el resultado de su trabajo, láminas y collages, de forma impresa, y no mediante archivo digital a través de correo electrónico, nos encontraríamos ante una entrega de bienes en virtud del artículo 8 de la Ley 37/1992, tal y como ha manifestado este Centro directivo en su contestación vinculante número V0722-21, de 26 de marzo.
5.- De la información aportada en el escrito de consulta se deduce que el consultante, en algunos supuestos, realiza sus láminas y collages por medios digitales para proceder a su impresión y venta, con independencia de que dichas ventas se efectúen a través de internet. De ser así estas operaciones serían calificadas como entregas de bienes y, dado que la exención del artículo 20.Uno.26º de la Ley del Impuesto se refiere a prestaciones de servicios profesionales y no a entregas de bienes, no resultaría aplicable este precepto a las ventas anteriores, estando dichas operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. 6.- En lo que se refiere al tipo impositivo aplicable a las operaciones objeto de consulta cuando tengan la condición de entrega de bienes y, por tanto, no se aplique la indicada exención, el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, señala que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. El artículo 91, apartado uno.4, de la mencionada Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las siguientes operaciones: "4. Las importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, cualquiera que sea el importador de los mismos, y las entregas de objetos de arte realizadas por las siguientes personas: 1.º Por sus autores o derechohabientes.".
Por otro lado, el artículo 136, apartado uno, número 2º de la citada Ley establece lo siguiente: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se considerarán: (...) 2º. Objetos de arte, los bienes enumerados a continuación: a) cuadros, "collages" y cuadros de pequeño tamaño similares, pinturas y dibujos, realizados totalmente a mano por el artista, con excepción de los planos de arquitectura e ingeniería y demás dibujos industriales, comerciales, topográficos o similares, de los artículos manufacturados decorados a mano, de los lienzos pintados para decorados de teatro, fondos de estudio o usos análogos (código NC 9701); b) grabados, estampas y litografías originales de tiradas limitadas a 200 ejemplares, en blanco y negro o en color, que procedan directamente de una o varias planchas totalmente ejecutadas a mano por el artista, cualquiera que sea la técnica o la materia empleada, a excepción de los medios mecánicos o fotomecánicos (Código NC 9702 00 00); (...).".
El artículo 136 de la Ley 37/1992 es transposición del artículo 311.1.2) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, e incorpora los bienes que tienen la consideración de objeto de arte a tenor de lo establecido en la parte A del anexo IX de la referida Directiva. En consecuencia, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido el tipo impositivo del 10 por ciento las entregas de láminas y collages impresas confeccionadas por el consultante, cuando las mismas tengan la consideración de objetos de arte, de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 136 de la Ley del citado tributo. En otro caso, el tipo impositivo aplicable será el del 21 por ciento.
La competencia para determinar si un producto está o no incluido en una categoría de la Nomenclatura Combinada no corresponde a este Centro directivo. El órgano competente es el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, Avenida de Llano Castellano 17, 28034 Madrid. 7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Queda terminantemente prohibida la reproducción total o parcial de los contenidos ofrecidos a través de este medio, salvo autorización expresa de RCR. Así mismo, queda prohibida toda reproducción a los efectos del artículo 32.1, párrafo segundo, Real Decreto Legislativo 1/1996, de la Propiedad intelectual.
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