Consulta número: V0811-13  - Fecha: 14/03/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA IVA- Operaciones intracomunitarias.




    La consultante es fabricante de calzado para señoras, que subcontrata a otros parte de la fabricación, aportando la totalidad de la materia prima y el Know-How. Vende la totalidad de su producción a empresas comunitarias.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    - Exención de operaciones en depósito distinto del aduanero.
    - Entrega intracomunitaria.



    1. " El Anexo Quinto de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone:

    "Quinto. Régimen de depósito distinto de los aduaneros.

    Definición del régimen.

    (...)

    b) En relación con los demás bienes, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable a los bienes excluidos del régimen de depósito aduanero por razón de su origen o procedencia, con sujeción en lo demás, a las mismas normas que regulan el mencionado régimen aduanero.

    (....)."

    Por otro lado, el artículo 24 de la misma Ley señala, lo siguiente:

    "Uno. Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

    1º Las entregas de los bienes que se indican a continuación:

    (...)

    e) Los destinados a ser vinculados a un régimen de depósito distinto del aduanero y de los que estén vinculados a dicho régimen."

    Por lo tanto resultarán exentas del Impuesto las entregas de bienes que se encontraran vinculadas al régimen de depósito distinto del aduanero (DDA), con sujeción a las normas aduaneras, que le sean aplicables. La vinculación de mercancías al régimen citado requerirá autorización del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales.

    2. " El artículo 19.5º de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

    "Se considerarán asimiladas a las importaciones de bienes:

    (...)

    5º. Las salidas de las áreas a que se refiere el artículo 23 o el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 de esta Ley, de los bienes cuya entrega o adquisición intracomunitaria para ser introducidos en las citadas áreas o vinculados a dichos regímenes se hubiese beneficiado de la exención del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los mencionados artículos y en el artículo 26, apartado uno o hubiesen sido objeto de entregas o prestaciones de servicios igualmente exentas por dichos artículos".

    Será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido de las citadas operaciones asimiladas a importación, conforme a lo dispuesto en el artículo 86.4º de la Ley 37/1992 y la doctrina de este Centro Directivo, quien resulte ser el propietario de los bienes en el momento en que los mismos abandonen el régimen de depósito distinto del aduanero.

    Por su parte, el artículo 73.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), dispone lo siguiente:

    "3. La liquidación de las operaciones asimiladas a las importaciones se efectuará por el sujeto pasivo en las declaraciones-liquidaciones y con arreglo al modelo que, a tal efecto, determine el Ministro de Economía y Hacienda.

    Las cuotas de Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por la realización de operaciones asimiladas a las importaciones serán deducibles en el propio modelo, conforme a los requisitos establecidos en el capítulo I del título VIII de la Ley del Impuesto".

    Por lo tanto, pudiera ser que la liquidación de la operación asimilada fuera, en los términos empleados por la consultante, de cuota cero.

    El modelo al que se refiere el precepto reglamentario es el Modelo 380 regulado en la Orden EHA 1308/2005, de 11 de mayo (BOE de 13 de mayo).

    3. - De acuerdo con la doctrina de esta Dirección General serán entregas de bienes, no sólo las ejecuciones de obra a que expresamente se refiere el artículo 8, dos, 1º de la Ley 37/1992, sino también aquellas otras que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 8 de dicha Ley, supongan la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, lo que exige que el empresario que ejecuta la obra aporte una parte esencial o sustantiva de los materiales necesarios para la misma, pues sólo en este caso podría entenderse que efectúa una transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales al destinatario de la operación.

    En el caso de no tratarse de una entrega de bienes, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley 37/1992, que señala que "A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".

    En particular, el número 6º del apartado Dos, señala que se considerarán prestaciones de servicios: "Las ejecuciones de obra que no tengan la consideración de entregas de bienes con arreglo a lo dispuesto en el artículo 8 de esta Ley."

    Al aportar la consultante a las empresas subcontratadas que intervienen en parte del proceso de fabricación toda la materia prima y el Know-How, las prestaciones de las empresas subcontratadas cabe calificarlas de prestaciones de servicios, por lo que no resultarán exentas por prestarse fuera del régimen suspensivo.

    4. " En cuanto al transporte del calzado a otros Estados miembros, podrá realizarse con arreglo a tres procedimientos:

    a) Transporte del calzado desde el Depósito distinto del aduanero.

    El abandono del régimen de depósito distinto del aduanero determinaría la realización de una operación asimilada a la importación.

    No obstante, es doctrina reiterada de este Centro Directivo, señalada, entre otras, en las contestaciones nº 0774-98 y nº 1950-03, de 6 de mayo de 1998 y de 20 de noviembre de 2003, respectivamente, que cuando los bienes introducidos en un depósito aduanero o vinculados al régimen de depósito distinto de los aduaneros abandonan los mencionados depósitos como consecuencia de una entrega con destino a países terceros o a otros Estados miembros de la Comunidad, "debe entenderse que no se produce el hecho imponible importación en la medida en que se realizan las referidas entregas, por cuanto que la salida del depósito no puede calificarse simultáneamente de importación y de exportación o de entrega con destino a otros Estados miembros de la Comunidad Europea, debiendo prevalecer esta última calificación que responde al destino real de los bienes."

    Por lo tanto, la salida de las mercancías que se encuentran en régimen de depósito distinto del aduanero con destino a otro Estado comunitario no va a determinar una operación asimilada a la importación, ni liquidación alguna del Impuesto, sino que prevalecerá la calificación que responda al destino real de los bienes.

    En la entrega intracomunitaria se deberá observar los requisitos, legales y reglamentarios, exigidos para la realización de este tipo de operaciones y, en su caso, en la realización de las operaciones asimiladas a las entregas intracomunitarias.

    b) Transporte al otro Estado miembro realizado sobre mercancías que no se encuentran vinculadas al DDA, en aplicación del artículo 25 de la Ley del Impuesto.

    La operación se ajustará a lo dispuesto en el artículo 25, antecitado y las normas reglamentarias que le sean de aplicación. En particular la consultante deberá cumplimentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias a la que se refiere el Capítulo III, del Título X, del Reglamento del Impuesto.

    c) Transporte al otro Estado miembro realizado sobre mercancías que no se encuentran vinculadas al DDA, en aplicación del artículo 9. 3º de la Ley del Impuesto.

    El artículo 9.3º asimila a las entregas de bienes: La transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de aquélla en este último."



5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.