Resolución: 00/5918/2010 - Fecha: 14/07/2011
Calificación: Doctrina	Unidad resolutoria: TEAC

En la Villa de Madrid, en el recurso de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en C/ Infanta Mercedes, nº 37, 28020-Madrid contra resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de  fecha 29 de julio de 2010 (RG ...) relativa a resolución desestimatoria de recurso de reposición deducido frente a acuerdo sancionador por no atender requerimiento para la presentación de autoliquidación de pago fraccionado.



PRIMERO: De la documentación obrante en el expediente resultan acreditados los hechos siguientes,

1. La entidad X, S.L. fue requerida para la presentación de la autoliquidación modelo 202 Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, período 1T, mediante el procedimiento establecido en el artículo 112 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, a través de anuncio publicado en el BOE en fecha 10 de octubre de 2007 y en el tablón de anuncios de la Administración de ... y ..., al resultar infructuosos los tres intentos de notificación efectuados por correo en el domicilio consignado por la entidad, sito en ... Tales intentos constan realizados con fechas 19 de julio, 23 de julio y 2 de agosto de 2007, a las 11:00, 12:00 y 11:00 horas, respectivamente, por no encontrarse en el lugar en el momento del reparto por el servicio de Correos. Consta en el expediente el aviso de recibo del Servicio de Correos como "No retirado en lista", al haber transcurrido el plazo previsto para recoger el aviso por el destinatario, sin que éste se hubiese personado en las Oficinas de Correos.

2. Ante la falta de atención del requerimiento, se inicia expediente sancionador por la comisión de infracción tributaria grave tipificada en el artículo 203.4 de la Ley General Tributaria, por resistencia, excusa, negativa u obstrucción a las actuaciones de la Administración tributaria, que finaliza con acuerdo de imposición de sanción por importe de 112,50 euros.

3. Disconforme con la antedicha resolución sancionadora, la entidad interpuso frente a la misma recurso de reposición, que fue desestimado por resolución de fecha 7 de septiembre de 2009.

4. Contra la resolución del recurso de reposición, la entidad promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (en adelante, TEAR), sosteniendo, en síntesis, que no había sido notificado correctamente el requerimiento por cuya falta de atención ha sido sancionada, ya que los intentos de notificación por correo en el domicilio de la entidad no guardan la diferencia de sesenta minutos exigida según doctrina del Tribunal Supremo del 28 de octubre de 2004.

5. Mediante resolución de fecha 29 de julio de 2010 el TEAR acuerda estimar la reclamación, anulando el acuerdo sancionador, al entender que, si bien la notificación del requerimiento ha sido correctamente practicada, no concurre, sin embargo, el elemento subjetivo que permite la imposición de sanción.

Así, se lee literalmente en su fundamento de derecho tercero y último:

"Sentada la concurrencia del elemento objetivo constitutivo de la infracción tributaria, es preciso examinar si concurre también el elemento subjetivo, la culpabilidad, aunque sea en el último grado de simple negligencia, a cuyo respecto es de señalar, que, en el caso estudiado, el núcleo de la conducta subjetiva punible está constituido por la desatención voluntaria a un requerimiento efectuado por la Administración, voluntariedad que no puede lícitamente mantenerse cuando la notificación cuya desatención motiva la reacción punitiva de la Administración Tributaria se ha producido mediante la ficción legal de la misma, sin perjuicio de que, tal como el artículo 112 de la Ley General Tributaria fija, se haya de tener al interesado como notificado, ya que la desatención a un requerimiento de forma culpable no es mero efecto de tener por hecha una notificación".

SEGUNDO.- Notificada dicha resolución el 5 de agosto de 2010, se formula el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio por parte del Director del Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante escrito con fecha de entrada en este Tribunal central 5 de noviembre del mismo año.

En su escrito de interposición, el Director comienza señalando que el artículo 203 de la Ley General Tributaria establece como infracción tributaria la resistencia, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, especificando que, entre otras conductas, constituyen resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria las siguientes conductas: "b) No atender algún requerimiento debidamente notificado".

Sentado lo anterior, la discrepancia con el TEAR se produce respecto de la afirmación contenida en el tercer fundamento de derecho que tiene una proyección general al trascender al caso enjuiciado, por lo que su generalización se considera errónea y gravemente dañosa, ya que impediría sancionar la no atención de los requerimientos efectuados por el art. 112 de la LGT, que a la postre resultan no atendidos.

Afirma el Director que "de la literalidad de la resolución recurrida se deduce que el elemento de la voluntariedad está excluido en la conducta de desatención de los requerimientos notificados por comparecencia. Al respecto, ese Departamento considera que dicha conclusión es errónea, ya que la culpabilidad por una parte se ha de considerar caso a caso y, por otra, no puede descartarse en general respecto de un tipo de requerimientos, porque el elemento subjetivo de la infracción no se debe deducir sólo del último acto de la notificación sino de todo el proceso de la misma. Efectivamente, tras los intentos de notificación se deja aviso de llegada en el buzón, como consta también en este expediente concreto. Pues bien, el desinterés del obligado tributario en acudir a la oficina de correos para retirar la notificación del requerimiento ya está poniendo de manifiesto un cierto grado de negligencia, que encaja en el concepto de negligencia acotado reiteradamente por el TEAC, quien considera que su esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respecto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma y la negligencia; por otra parte, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Los obligados tributarios, en los casos de intentos de notificación estando ausentes del domicilio que le consta a la Administración, tienen conocimiento de que tienen pendiente de recoger un certificado de la Administración Tributaria, por lo que del proceso de notificación en estos casos se deduce una conducta que pudiera calificarse de negligente.

El negar tajantemente en casos como el que nos ocupa toda posibilidad de apreciar la concurrencia del elemento subjetivo del tipo infractor, supone en la práctica un estímulo a las conductas elusivas del deber de recibir las notificaciones de requerimientos que efectúe la AEAT, que siempre quedarían eximidas de sanción, a la vez que un agravio comparativo en relación con aquellos obligados tributarios que cumplen diligentemente con su deber de recoger y responder a los requerimientos realizados".

En consecuencia, concluye el Director recurrente, transcendiendo al caso del expediente en concreto, ese Departamento no comparte la conclusión del TEAR de que la voluntariedad no se puede mantener cuando la notificación se ha realizado mediante comparecencia porque llevaría a no poder sancionar la desatención de ningún requerimiento de este tipo, por lo que se solicita de ese Tribunal Económico-Administrativo Central la unificación de criterio en el sentido de declarar que: "La desatención de los requerimientos efectuados de acuerdo con el artículo 112 de la Ley General Tributaria como consecuencia de la ausencia del domicilio fijado para las notificaciones puede constituir infracción tributaria cuando el interesado haya podido conocer la existencia del requerimiento por los avisos de llegada dejados en el buzón del domicilio fiscal".

TERCERO.- La entidad interesada en la resolución recurrida, cuya situación jurídica particular en ningún caso se va a ver afectada por la resolución del presente recurso en unificación de criterio, en el trámite de alegaciones concedido al efecto, manifiesta, en esencia, que el tipo de notificación mediante edicto constituye el último recurso para aquellos casos en los que ha resultado imposible la práctica de la notificación por los medios habituales regulados en la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. Señala la necesidad de que el cartero debe depositar en la lista la notificación durante el plazo máximo de un mes, a cuyo fin se procederá a dejar al destinatario aviso de llegada en el correspondiente buzón o casillero domiciliario, citando diferentes sentencias, entre ellas, la del Tribunal Superior de Andalucía, de 19 de marzo de 1999, según la cual no ir a recoger la notificación depositada en la oficina de correos no significa que se rechace la misma.




PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite del presente recurso, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria.

SEGUNDO: La cuestión controvertida consiste en determinar si desatendido un requerimiento que ha sido notificado mediante comparecencia, en los términos del artículo 112 de la Ley General Tributaria, tal desatención es susceptible de constituir o no infracción tributaria.

TERCERO: La Ley General Tributaria en su artículo 203 tipifica la infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, estableciendo que:

"1. Constituye infracción tributaria la resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria.

Se entiende producida esta circunstancia cuando el sujeto infractor, debidamente notificado al efecto, haya realizado actuaciones tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria en relación con el cumplimiento de sus obligaciones.

Entre otras, constituyen resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria las siguientes conductas:

(...)

b) No atender algún requerimiento debidamente notificado".

Así pues, para que puede entenderse cometida la infracción del artículo 203 de la Ley General Tributaria se exigen dos elementos, sin perjuicio de la concurrencia de algunas de las causas de exoneración de la responsabilidad por infracción tributaria, a saber:

- Que no se atienda un requerimiento administrativo.

- Que el obligado tributario haya sido notificado de tal requerimiento con arreglo a Derecho.

Por su parte, el antedicho artículo 112 de la Ley General Tributaria dispone, en la redacción vigente en el momento en que se practicó la notificación:

"1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el "Boletín Oficial del Estado" o en los Boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte. La publicación en el Boletín Oficial correspondiente se efectuará los días cinco y veinte de cada mes o, en su caso, el inmediato hábil posterior.

Cada Administración tributaria podrá convenir con el boletín oficial correspondiente a su ámbito territorial de competencias que todos los anuncios a los que se refiere el párrafo anterior, con independencia de cuál sea el ámbito territorial de los órganos de esa Administración que los dicten, se publiquen exclusivamente en dicho boletín oficial. El convenio, que será de aplicación a las citaciones que deban anunciarse a partir de su publicación oficial, podrá contener previsiones sobre recursos, medios adecuados para la práctica de los anuncios y fechas de publicación de los mismos.

Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.

La Administración tributaria podrá llevar a cabo los anteriores anuncios mediante el empleo y utilización de medios informáticos, electrónicos y telemáticos en los términos que establezca la normativa tributaria.

2. En la publicación en los boletines oficiales constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado. En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el correspondiente boletín oficial. Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado".

Y en relación con este último artículo y la acreditación del requisito de que el obligado tributario haya sido notificado con arreglo a Derecho, el Director recurrente subraya, como criterio procedente que debería ser sentado por este Tribunal Central, que tratándose de requerimientos notificados en virtud del artículo 112 de la Ley General Tributaria, la desatención posterior del requerimiento puede, en su caso, constituir infracción tributaria "cuando el interesado haya podido conocer la existencia del requerimiento por los avisos de llegada dejados en el buzón" del domicilio fiscal.

CUARTO: No puede estar más de acuerdo con el Director recurrente este Tribunal Central en lo relativo a la trascendencia del aviso de llegada tratándose de actuaciones notificadas por comparecencia. De hecho, ya anteriormente, este Tribunal en su Resolución de fecha 23 de octubre de 2003 (RG 4598/2002) había señalado, en recurso extraordinario para unificación de criterio formulado por el Director del Departamento de Recaudación de la AEAT, que resultó desestimado (fundamentos de derecho segundo y tercero):

"No obstante y puesto que lo que en definitiva se denuncia en este recurso es el hecho de que el Tribunal Regional haya fundamentado la improcedencia de la notificación edictal en la falta de constancia de que por parte de los servicios de correos se haya hecho entrega del aviso de llegada, puede deducirse que lo que en dicho recurso se pretende es obtener un pronunciamiento por parte de este Tribunal en el que se declare la suficiencia, a efectos de justificar el hecho de acudir a la notificación edictal, de la prueba de la concurrencia de los requisitos expuestos en el artículo 59 de la Ley 30/1992 en la redacción dada por la Ley 4/1999, y de la consiguiente innecesariedad, de que exista constancia de haber hecho entrega del aviso de llegada al que se refiere el apartado 3 del artículo 42 del Reglamento de Correos.

Centrado así el tema, es de señalar que si bien es cierto que el artículo 59.2 de la Ley 30/1992, no hace referencia alguna a que después de intentada sin éxito por dos veces la notificación personal tenga que dejarse aviso de llegada en el buzón o casillero domiciliario correspondiente, la entrega de dicho aviso, prevista en el artículo 42.3 del Reglamento de prestación de los servicios postales, se configura como requisito inherente al derecho de tutela efectiva del administrado, al constituir un intento de poner remedio al hecho de que por hallarse éste ausente de su domicilio en las horas de reparto, tenga que sufrir de forma automática las consecuencias de una notificación edictal de la que en pocos casos llegan a tener conocimiento los interesados. Por ello es evidente la necesidad de que por parte de los servicios de correos se efectúe, o al menos se intente efectuar, la entrega del aviso de llegada, lo cual de alguna forma debe resultar acreditado en el expediente (...)".

El citado artículo 42 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, en desarrollo de lo establecido en la Ley 24/1998, de 13 de julio, del Servicio Postal Universal y de Liberalización de los Servicios Postales (a la fecha de hoy sustituida por la Ley 43/2010, sin que haya sido modificado el texto reglamentario), establece:

"1. Si intentada la notificación en el domicilio del interesado, nadie pudiera hacerse cargo de la misma, se hará constar este extremo en la documentación del empleado del operador postal y, en su caso, en el aviso de recibo que acompañe a la notificación, junto con el día y la hora en que se intentó la misma, intento que se repetirá por una sola vez y en una hora distinta dentro de los tres días siguientes.

2. Si practicado el segundo intento, éste resultase infructuoso por la misma causa consignada en el párrafo anterior o bien por el conocimiento sobrevenido de alguna de las previstas en el artículo siguiente, se consignará dicho extremo en la oportuna documentación del empleado del operador postal y, en su caso, en el aviso de recibo que acompañe a la notificación, junto con el día y la hora en que se realizó el segundo intento.

3. Una vez realizados los dos intentos sin éxito, el operador al que se ha encomendado la prestación del servicio postal universal deberá depositar en lista las notificaciones, durante el plazo máximo de un mes, a cuyo fin se procederá a dejar al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario, debiendo constar en el mismo, además de la dependencia y plazo de permanencia en lista de la notificación, las circunstancias expresadas relativas al segundo intento de entrega. Dicho aviso tendrá carácter ordinario".

Criterio idéntico al de este Tribunal Central ha sido sostenido igualmente por diferentes Tribunales Superiores de Justicia. Baste citar, entre otras, sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 17 de julio de 2008 (nº de recurso 720/2005); del Tribunal Superior de Justicia de Baleares de 21 de enero de 2009 (nº de recurso 959/2005); del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 22 de julio de 2009 (nº de recurso 116/2009); del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 5 de octubre de 2009 (nº de recurso 16633/2009); y Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 6 de octubre de 2010 (nº de recurso 307/2009).

A mayor abundamiento, el actual articulo 114.1 del Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por RD 1065/2007, dispone que "1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al obligado tributario o a su representante por causas no imputables a la Administración se harán constar en el expediente las circunstancias del intento de notificación.

Se dejará constancia expresa del rechazo de la notificación, de que el destinatario está ausente o de que consta como desconocido en su domicilio fiscal o en el lugar designado al efecto para realizar la notificación.

Una vez realizados los dos intentos de notificación sin éxito en los términos establecidos en el artículo 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se procederá cuando ello sea posible a dejar al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario, indicándole en la diligencia que se extienda por duplicado, la posibilidad de personación ante la dependencia al objeto de hacerle entrega del acto, plazo y circunstancias relativas al segundo intento de entrega. Dicho aviso de llegada se dejará a efectos exclusivamente informativos".

QUINTO: Consecuentemente, habiendo sido notificado finalmente el requerimiento por comparecencia y quedando acreditado en el expediente que se examine en cada caso que de los intentos de notificación del requerimiento, que luego resulta desatendido, el obligado tributario fue advertido mediante aviso de llegada depositado en el buzón o casillero domiciliario del lugar que resulte ser idóneo a efectos de notificaciones, puede entenderse que tal desatención ha sido voluntaria, pudiendo concurrir pues el elemento subjetivo de la culpabilidad a efectos de la imposición de la sanción tipificada en el artículo 203 de la Ley General Tributaria, y todo ello sin perjuicio de apreciar, en su caso, alguna de las circunstancias que exoneran de la responsabilidad por infracción tributaria del artículo 179 del mismo texto legal. En contra de lo que parece afirmar el TEAR, la infracción y la consecuente imposición de sanción no es producto o consecuencia de que se entienda efectuada la notificación, sino del incumplimiento voluntario del requerimiento del que se ha tenido, o al menos se ha podido tener, debida constancia o conocimiento por parte de su destinatario.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., ACUERDA:  Estimarlo fijando como criterio que la desatención de los requerimientos notificados de acuerdo con el artículo 112 de la Ley General Tributaria, como consecuencia de la ausencia del interesado en el domicilio o lugar idóneo a efectos de notificaciones, puede constituir infracción tributaria cuando el interesado haya podido conocer la existencia de tal requerimiento por los avisos de llegada dejados en el buzón o casillero domiciliario.