Resolución: 00/6268/2008 - Fecha: 23/03/2010
Unificación de criterio: NO	Unidad resolutoria: TEAC

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (23/03/2010) y en el recurso de alzada que, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por X, S.A. con NIF: ... (sociedad sucesora de la sociedad Y, S.L. NIF: ...), y actuando en su nombre y representación Don ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 28 de marzo de 2008 por la que se desestiman las reclamaciones nº ... y ... interpuestas contra acuerdos de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., relativos a la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2003, por importe de 153.873,79 euros y a sanciones por infracción tributaria por el mismo concepto, ejercicio 2002 y 2003, por importe de 6.804,88 euros y 76.859,03 respectivamente, y declara inadmisible la reclamación nº ... por extemporánea interpuesta contra acuerdo de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., relativo a la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2002 del que resultaba una cuota a compensar de 17.336,52 euros.  



PRIMERO: Con fecha 20 de noviembre de 2003 se notifica a Y, S.L. requerimiento en relación con su declaración resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2002 solicitando la aportación de los justificantes del saldo a compensar de ejercicios anteriores, deducciones practicadas en concepto de IVA soportado en la adquisición de bienes de inversión, y del carácter deducible del IVA soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios, y los Libros Registros de Facturas Emitidas y de Facturas Recibidas.

Con fecha 5 de enero de 2005 se notifica al obligado tributario el trámite de audiencia y la propuesta de liquidación.

Con fecha 6 de mayo de 2005 se notifica a la entidad la liquidación provisional, de la que se deriva una cantidad a compensar de 17.336,52 euros, lo que supone una minoración de 86.411,13 euros en relación con el saldo a compensar declarado. La Oficina Gestora indica que requerido al contribuyente para justificar la deducibilidad del IVA soportado durante el ejercicio, éste no ha atendido el requerimiento mediante la aportación de los documentos justificativos de su derecho, por lo que no procede admitir la deducción del IVA consignado en su declaración.

SEGUNDO: Con fecha 10 de mayo de 2005, se notifica a la entidad acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia de expediente sancionador correspondiente al concepto IVA 2002. Se propone una sanción por importe de 6.804,88 euros.

La infracción tributaria consiste en determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la cuota de declaraciones futuras según se pone de manifiesto en el procedimiento de comprobación del Impuesto correspondiente al ejercicio 2002.

Se notifica el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria al obligado tributario el  22 de septiembre de 2005.

TERCERO: Con fecha 18 de noviembre de 2004 la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de ... emite requerimiento a la entidad en relación con las autoliquidaciones y la declaración resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2003, solicitando la aportación de la justificación del saldo a compensar de ejercicios anteriores, del importe declarado como bases imponibles de las cuotas deducibles de IVA y del carácter deducible del IVA soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios, y los Libros Registros de Facturas Emitidas, Facturas Recibidas y de Bienes de Inversión. Se notifica al obligado tributario el 9 de marzo de 2005.

El 14 de julio de 2005 se notifica el trámite de alegaciones y la propuesta de liquidación provisional, de la que resulta una cuota a pagar de 142.526,35 euros, lo que supone que no procede la compensación del saldo declarado de 123.716,86 euros. La Oficina Gestora indica que existe notificado un requerimiento en el que se solicitaban libros registros y el justificar el carácter deducible del IVA soportado no constando contestación al mismo por lo que no se acreditó la procedencia de la deducibilidad de dichas cuotas.

La resolución con liquidación provisional se notifica al sujeto pasivo el 20 de septiembre de 2005, confirmando la propuesta de liquidación por importe de 153.873,79 euros, que comprende 142.526,35 euros de cuota y 11.347,44 euros de intereses de demora.

CUARTO: Con fecha 5 de octubre de 2005 se notifica el acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia de expediente sancionador correspondiente al concepto IVA 2003. Se propone una sanción por importe de 40.651,00 euros, calculada según la Ley 230/1963 General Tributaria.

Las infracciones tributarias consisten en dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación y determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la cuota de declaraciones futuras.

Con fecha 1 de febrero de 2006 se notifica al obligado tributario acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria.

QUINTO: Con fecha 21 de octubre de 2005, la entidad interpone dos reclamaciones económico administrativas nº ... y nº ..., la primera contra el acuerdo de imposición de sanción por el concepto IVA/2002, alegando en síntesis que no ha recibido notificación alguna del acuerdo de inicio de expediente sancionador ... por el que se ponga de manifiesto el expediente de referencia y se proponga el abono de 6.804,88 euros por el concepto de sanción IVA correspondiente al ejercicio 2002, calculada según la Ley 230/1963, situándole en una posición de indefensión manifiesta; y la segunda contra la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2003, alegando, en síntesis, que no ha recibido notificación alguna del trámite de audiencia y propuesta de liquidación provisional por el que se ponga de manifiesto el expediente de referencia ... y se proponga el abono de 153.873,79 euros por el concepto IVA correspondiente al ejercicio 2003, ni del requerimiento de fecha 9 de marzo de 2005, a los que se alude en la notificación de  la liquidación impugnada, situándole en una posición de indefensión manifiesta; asimismo alega falta de motivación de la resolución; también aporta al Tribual la documentación (Libro de Facturas Emitidas, Libro de Facturas Recibidas, Declaración. modelo 300 del 1, 2, 3 4 Trimestre y Declaración Resumen Anual 390 correspondiente al ejercicio 2003) que acredita el ejercicio de una actividad empresarial y la procedencia de la deducibilidad de las cuotas soportadas que son cuestionadas y negadas por la Oficina de Gestión Tributaria.

SEXTO: Con fecha 27 de febrero de 2006, la entidad interpone reclamación económica administrativa nº ..., contra el acuerdo de imposición de sanción por el concepto IVA/2003, alegando que no ha recibido notificación alguna del acuerdo de inicio de expediente sancionador ... por el que se ponga de manifiesto el expediente de referencia y se proponga el abono de 76.859,03 euros por el concepto, situándole en una posición de indefensión manifiesta; que se ha superado el plazo de tres meses al que se refiere el apartado 2 del artículo 209 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

SÉPTIMO: Con fecha 17 de mayo de 2006, la entidad interpone reclamación económico-administrativa nº ..., contra la liquidación que le fue practicada en su día por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2002.

OCTAVO: El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., con fecha 28 de marzo de 2008, acumula las reclamaciones referidas en los antecedentes anteriores y acuerda desestimar las reclamaciones nº ... y ..., confirmando los acuerdos impugnados (liquidación provisional IVA 2002 y acuerdos de imposición de sanción IVA 2002 e IVA 2003) y declara inadmisible la reclamación nº ... por extemporánea.

NOVENO: Con fecha 13 de junio de 2008, la entidad interpone recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central contra la resolución de fecha 28 de marzo de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...

En el escrito de interposición presenta las siguientes alegaciones:

- Indefensión de la entidad por ausencia del trámite de audiencia.

- Derecho a la deducción de las cuotas soportadas de IVA, en aplicación del principio de neutralidad del sistema común del IVA.



PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que han sido interpuesto por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, y en desarrollo de la misma por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General de Revisión en vía administrativa.

Las cuestiones que debemos analizar en la presente resolución son las siguientes:

- Notificación del trámite de audiencia de los actos impugnados.

- Deducibilidad de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

SEGUNDO: Como cuestión previa este Tribunal ha de pronunciarse sobre la extemporaneidad de la reclamación económica administrativa (nº ...) interpuesta ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ... contra la liquidación provisional correspondiente al periodo 2002, determinando si la notificación de la liquidación realizada desplegó todos sus efectos legales, lo que desembocaría en la adecuación a Derecho de la Resolución adoptada por el Tribunal Regional por la extemporaneidad de la reclamación, o bien, si la notificación no desplegó tales efectos, debiendo indicar por tanto cuándo se entiende notificado el acto al obligado tributario.

En el expediente administrativo, consta copia de la base de datos de la Administración, de la que se desprende la siguiente información: se producen dos intentos de notificación de la liquidación provisional, el primero con fecha 15 de febrero de 2005 con resultado "desconocido", a las 10:20 horas y un segundo intento con fecha 17 de febrero de 2005, con resultado "desconocido", a las 12:00 horas. No consta en el expediente los acuses de recibo de tales intentos de notificación. En la base de datos también consta un tercer intento de notificación, con resultado "notificada" mediante Boletín Oficial de la Comunidad con fecha 6 de mayo de 2005. Obra en el expediente administrativo copia de la correspondiente página del Diario Oficial de ... de fecha 20 de abril de 2005, que recoge el anuncio de comparecencia para la notificación.  

Vistas las fechas en las que se practicaron los intentos de notificación, debemos acudir a lo dispuesto por la derogada Ley 230/1963, General Tributaria, de 28 de diciembre, ya que aquel procedimiento de gestión se inició con anterioridad a la entrada en vigor el 1 de julio de 2004 de la Ley 58/2003, General Tributaria, (mediante requerimiento notificado el 20 de noviembre de 2003), y por tanto en relación a las notificaciones resulta de aplicación la Ley 230/1963 General Tributaria, salvo en lo relativo a la notificación por comparecencia cuando las publicaciones se realicen a partir de la entrada en vigor de la Ley 58/2003. En este sentido dispone la Disposición transitoria Tercera de la Ley 58/2003: "1.Los procedimientos tributarios iniciados antes de la fecha de entrada en vigor de esta ley se regirán por la normativa anterior a dicha fecha hasta su conclusión salvo lo dispuesto en el apartado siguiente.

2. Serán de aplicación a los procedimientos iniciados antes de la fecha de entrada en vigor de esta Ley los siguientes artículos: ... b) El apartado 2 del artículo 112 de esta Ley, relativo a la notificación por comparecencia, cuando las publicaciones se realicen a partir de la entrada en vigor de esta Ley".

Por tanto los dos primeros intentos de notificación se rigen por lo dispuesto en la Ley 230/1963 en su artículo 105 y el intento de notificación por comparecencia, dado que tiene lugar una vez entrada en vigor la Ley 58/2003, por el artículo 112.2 de esta última.

Debemos así citar lo regulado por la derogada Ley 230/1963, General Tributaria, en su artículo 105, donde se dispone que:

"1. En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites.

2. La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja.

3. En los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos, las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción, así como de la fecha, la identidad de quien recibe la notificación y el contenido del acto notificado.

La Administración tributaria establecerá los requisitos para la práctica de las notificaciones mediante el empleo y utilización de medios electrónicos, informáticos y telemáticos, de conformidad con la normativa reguladora de dichas notificaciones.

La acreditación de la notificación efectuada se incorporará al expediente.
        
4. La notificación se practicará en el domicilio o lugar señalado a tal efecto por el interesado o su representante. Cuando ello no fuere posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado anterior.

Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado o su representante, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad.

5. Cuando el interesado o su representante rechacen la notificación, se hará constar en el expediente correspondiente las circunstancias del intento de notificación, y se tendrá la misma por efectuada a todos los efectos legales.

La Ley 58/2003, después de recoger en su artículo 109, bajo el epígrafe 'Notificaciones en materia tributaria', que "El régimen de notificaciones será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección", establece en su artículo 112.1 que:

"Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el "Boletín Oficial del Estado" o en los Boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte. La publicación en el Boletín Oficial correspondiente se efectuará los días cinco y veinte de cada mes o, en su caso, el inmediato hábil posterior".

Por otro lado, cumple recordar que el Capítulo III 'Eficacia de los actos', Título V, de la Ley 30/1992, de RJAP y PAC, dispone en su artículo 59.2, en la redacción dada por la Ley 4/1999, que:  

"En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar que éste haya señalado a tal efecto en la solicitud. Cuando ello no fuera posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado 1 de este artículo. Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad. Si nadie pudiera hacerse cargo de la notificación, se hará constar esta circunstancia en el expediente, junto con el día y la hora en que se intentó la notificación, intento que se repetirá por una sola vez y en una hora distinta dentro de los tres días siguientes".

Es decir, en los artículos 105.6 de la Ley 230/1963 y 112.1 de la Ley 58/2003 se impone como exigencia previa para acudir a la notificación mediante comparecencia por anuncio publicado en diario oficial, que se haya realizado el intento de notificación personal "por dos veces", y la Ley de Procedimiento Administrativo Común (artículo 59.2) precisa o impone que el segundo de aquellos intentos de notificación personal se realicen "en una hora distinta" del primero.

En este caso, no consta en el expediente administrativo prueba de la realización de los dos intento de notificación previos a la notificación por comparecencia. No obra en el expediente los acuses de recibo de tales notificaciones, por tanto este Tribunal considera que no queda probado en el expediente que la Administración haya seguido el procedimiento regulado por la ley en materia de notificaciones, efectuando dos intentos de notificación antes de efectuar la notificación por comparecencia.

Como no hay prueba de los dos primeros intentos de notificación al obligado tributario se hace necesario aplicar lo dispuesto en el artículo 58.3 de la Ley 30/1992, por el cual producirá efectos la notificación a partir de la fecha en que el interesado realice actuaciones que supongan el conocimiento del contenido y alcance de la resolución o acto objeto de la resolución o interponga cualquier recurso que proceda.

La reclamación económica administrativa contra la liquidación provisional del periodo 2002 se interpuso el 17 de mayo de 2006, y conforme lo dispuesto en el párrafo anterior se ha interpuesto dentro de plazo.

Este Tribunal Central entra a pronunciarse sobre el fondo del asunto.

TERCERO: La primera cuestión alegada por la reclamante es la falta de notificación del trámite de audiencia de los actos impugnados.

En relación al procedimiento de gestión iniciado respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 2002, en el expediente se constata respecto a la notificación de la propuesta de liquidación y trámite de audiencia, emitida con fecha 17 de agosto de 2004, que la Administración siguió el siguiente procedimiento: primer intento de notificación con fecha 23 de agosto de 2004, a las 12: 00 horas, indicando el acuse de recibo que obra en el expediente como resultado del intento "desconocido"; el segundo intento de notificación se realiza con fecha 25 de agosto de 2004, a las 13:00 horas, indicando en el acuse de recibo como resultado "desconocido". Se notifica por comparecencia mediante publicación en el boletín oficial de la Comunidad con fecha 5 de enero de 2005.

Como reproducíamos en el Fundamento de Derecho anterior, los artículos 105.6 de la Ley 230/1963 y 112.1 de la Ley 58/2003 imponen para acudir a la notificación mediante comparecencia por anuncio publicado en diario oficial, que se haya realizado dos intentos de notificación, precisando el artículo 59.2 de la Ley 30/1992 que el segundo de aquellos intentos de notificación se realice en una hora distinta. En el presente caso, se acompañan al expediente administrativo el acuse de recibo donde constan los dos intentos de notificación, producidos en un hora distinta, uno a las 12:00 y otro a las 13:00 horas, por tanto es correcta la publicación por comparecencia efectuada por la Administración, produciéndose la notificación el 5 de enero de 2005.

Este Tribunal considera conforme a Derecho la notificación practicada de la propuesta de liquidación del IVA 2002 y trámite de audiencia al obligado tributario, desestimando las alegaciones del recurrente en este punto.

CUARTO: La segunda cuestión que se plantea por la entidad respecto a la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 2002 y que este Tribunal debe entrar a valorar una vez resueltas las cuestiones de carácter formal, es la deducibilidad de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 92 Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que "Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley."  Por su parte el artículo 94 Uno.1ª) exige el destino a prestaciones de bienes sujetas y no exentas.

Como recoge la Sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de mayo de 2008 (Recurso 490/2006), de tal regulación resulta que la deducción sólo es posible cuando los bienes y servicios en cuya adquisición se ha soportado el IVA resultan afectados de manera directa a la regulación de la actividad empresarial. Por otra parte es necesario  que los servicios y bienes hayan sido prestados o transmitidos.

Y así se expresa el artículo 95 de la Ley 37/1992, que establece:

"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional."

De otro lado, el ejercicio del derecho a la deducción exige cumplir estrictamente todos los requisitos formales que en esencia se reducen a estar en posesión del documento justificativo del derecho y tenerlo debidamente contabilizado en el libro-registro de facturas recibidas. El artículo 97 de la Ley 37/92 regula los requisitos formales para ejercer el derecho a deducir:

"Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

2.º La factura original expedida por quien realice una entrega que de lugar a una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al impuesto, siempre que dicha adquisición esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta ley.

3.º En el caso de las importaciones, el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración o, si se trata de operaciones asimiladas a las importaciones, la autoliquidación en la que se consigne el Impuesto devengado con ocasión de su realización.

4.º La factura expedida por el sujeto pasivo en los supuestos previstos en el artículo 165, apartado uno, de esta ley.

5.º El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres, de esta ley."

En relación a la prueba, el artículo 105 de la Ley General Tributaria establece, "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo".

De otro lado, el artículo 106 de la LGT dispone que "1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (...)" El artículo 1214 del Código Civil establece que "incumbe la prueba de las obligaciones al que reclama su cumplimiento, y la de la extinción al que la opone".

El interesado no ha aportado los elementos de prueba que justifiquen la deducción de las cuotas efectuadas. En primera instancia aporta copia de las declaraciones liquidaciones trimestrales del periodo 2002 y los Libros Registro, pero en ningún caso se aportan justificantes de las deducciones practicadas en concepto del impuesto soportado en la adquisición de bienes de inversión y de las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios, esto es, no se adjuntan ni facturas ni ningún otro documento justificativo.

La no aportación de los documentos que justifican la deducibilidad de las cuotas soportadas impiden la deducibilidad de dichas cuotas. En consecuencia este Tribunal Central desestima las alegaciones de la reclamante en este punto, confirmando el acto impugnado.

QUINTO: En relación a la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 2003, la entidad reclamante alega la falta de notificación del trámite de audiencia. En el expediente administrativo obra  copia de la información de la base de datos de la Administración, de la que se desprende que la notificación practicada se realizó mediante medios telemáticos. Por tanto, debemos acudir en primer término, para comprobar que la notificación del trámite de audiencia se practicó conforme a derecho, a la legislación aplicable en materia de notificaciones telemáticas.

El procedimiento de gestión relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 2003 se inicia mediante requerimiento, notificado el 9 de marzo de 2005. El procedimiento se rige por la Ley 58/2003 General Tributaria, ya que se ha iniciado una vez entrada en vigor la mencionada ley.
El artículo 109 de la Ley 58/2003 dispone:

"El régimen de notificaciones será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección."

El artículo 59.3 de la Ley 30/92 (en la redacción dada por la Ley 24/2001) señala:

"3. Para que la notificación se practique utilizando medios telemáticos se requerirá que el interesado haya señalado dicho medio como preferente o consentido expresamente su utilización, identificando además la dirección electrónica correspondiente, que deberá cumplir con los requisitos reglamentariamente establecidos. En estos casos, la notificación se entenderá practicada a todos los efectos legales en el momento en que se produzca el acceso a su contenido en la dirección electrónica. Cuando, existiendo constancia de la recepción de la notificación en la dirección electrónica, transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el siguiente apartado, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso."

Asimismo el Real Decreto 209/2003, de 21 de febrero, por el que se regulan los registros y las notificaciones telemáticas, así como la utilización de medios telemáticos para la sustitución de la aportación de certificados por los ciudadanos modifica el Real Decreto 263/1996, de 16 de febrero, por el que se regula la utilización de técnicas electrónicas, informáticas y telemáticas por la Administración General del Estado, añadiendo un nuevo capítulo IV, integrado por el artículo 12, con la siguiente redacción:

"Artículo 12. Regulación de las notificaciones telemáticas.

1. Los órganos administrativos y los organismos públicos podrán habilitar sistemas de notificación utilizando medios telemáticos de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

2. Podrá practicarse la notificación por medios telemáticos a los interesados cuando, además de los requisitos especificados en el artículo 7 del presente Real Decreto, aquéllos así lo hayan manifestado expresamente, bien indicando el medio telemático como preferente para la recepción de notificaciones en su solicitud, escrito o comunicación, o bien consintiendo dicho medio a propuesta del correspondiente órgano u organismo público.

3. Para la eficacia de lo dispuesto en el presente artículo, todo interesado que manifieste su voluntad de ser notificado por medios telemáticos en cualesquiera procedimientos deberá disponer, con las condiciones que se establezcan, de una dirección electrónica habilitada para ello, que será única para todas las posibles notificaciones a practicar por la Administración General del Estado y sus organismos públicos. La dirección electrónica única deberá cumplir los siguientes requisitos:

a) Poseer identificadores de usuario y claves de acceso para garantizar la exclusividad de su uso.

b) Contar con mecanismos de autenticación que garanticen la identidad del usuario.

c) Contener mecanismos de cifrado para proteger la confidencialidad de los datos.

d) Cualquier otro que se fije legal o reglamentariamente.

La dirección electrónica única tendrá vigencia indefinida, excepto en los supuestos en que se solicite su revocación por el titular, por fallecimiento de la persona física o extinción de la personalidad jurídica, que una resolución administrativa o judicial así lo ordene o por el transcurso de tres años sin que se utilice para la práctica de notificaciones, supuesto en el cual se inhabilitará la dirección electrónica única, comunicándoselo así al interesado.

4. La notificación se practicará por medios telemáticos sólo para los procedimientos expresamente señalados por el interesado. Durante la tramitación del procedimiento, y únicamente cuando concurran causas técnicas justificadas, el interesado podrá requerir al órgano correspondiente que las notificaciones sucesivas no se practiquen por medios telemáticos, utilizándose los demás medios admitidos en el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común, o en el artículo 105 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria.

5. El sistema de notificación deberá acreditar las fechas y horas en que se produzca la recepción de la notificación en la dirección electrónica asignada al interesado y el acceso de éste al contenido del mensaje de notificación, así como cualquier causa técnica que imposibilite alguna de las circunstancias anteriores. Cuando existiendo constancia de la recepción de la notificación en la dirección electrónica, transcurrieran diez días naturales sin que acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada."

En el presente caso, respecto a la notificación realizada por medios telemáticos, la información que al respecto consta en el expediente administrativo se deriva únicamente de la copia de la información existente en la base de datos de la Administración, en la cual se indica: Notificación del tramite de audiencia y propuesta de liquidación del Impuesto  sobre el Valor Añadido periodo 2003. Notificación telemática. Fecha emisión: 4/07/2005. Resultado "Notificada". Fecha: 14/07/2005. Hora: 12:20.

En ningún caso consta en el expediente documento alguno que acredite que el obligado tributario haya indicado como medio preferente la notificación telemática ni tampoco consta el consentimiento de éste a la propuesta que en su caso, hubiese sido formulado por el órgano público. El artículo 12 del RD 263/1996, recoge en su apartado cuatro que "La notificación se practicará por medios telemáticos sólo para los procedimientos expresamente señalados por el interesado". En el caso presente, el procedimiento de gestión se inicia mediante requerimiento notificado por comparecencia conforme el artículo 112 de la Ley 58/2003, tras dos intentos de notificación anteriores. Por tanto en el mismo procedimiento tienen lugar intentos de notificación por el Servicio de Correos, notificación mediante publicación en el Diario Oficial de la Comunidad y notificación por medios telemáticos. No consta en el expediente que durante el desarrollo de las actuaciones gestoras el obligado tributario haya indicado que sea utilizado como medio preferente la notificación telemática en el procedimiento en cuestión.

De otro lado no obra en el expediente ningún certificado de la Dirección General de Informática Tributaria donde conste y se certifique que la notificación se remitió por este sistema, la fecha en la que está a disposición del obligado tributario, y en su caso la fecha de notificación o bien si ha transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición y por tanto se considera rechazada la notificación. En ningún caso la Administración certifica que la sociedad está abonada al procedimiento telemático de notificación y que se cumplieron las condiciones de puesta a disposición y firma electrónica del abonado y de la Dirección Electrónica Única.

Ante la falta de prueba documental, este Tribunal considera defectuosa la notificación practicada del trámite de audiencia y de la propuesta de liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 2003.

Respecto a las consecuencias jurídicas que resultan de haberse girado la liquidación provisional sin la previa notificación al interesado de la propuesta de liquidación, y por ende, sin otorgar el correspondiente trámite de audiencia, este Tribunal ya se ha pronunciado sobre dicha cuestión en anteriores ocasiones, entre otras, en la reciente Resolución de 23 de julio de 2009 (R.G. 1821-07 y R.G. ...), según la cual en el Fundamento de Derecho Séptimo se expone que:

"Resulta por otra parte reiterada la jurisprudencia existente al respecto de la omisión del trámite de audiencia en el seno del procedimiento administrativo; valga citar, por todas, la sentencia de 17 de julio de 2007 del Tribunal Supremo (recurso de casación nº 296/2002), que cita en su Fundamento Tercero que "En primer término, con respecto a la indefensión alegada, es doctrina de esta Sala, reiterada en múltiples sentencias, cuya cita es ociosa, que la apreciación de esta circunstancia como elemento determinante de la anulación del acto impugnado requiere una incidencia material. Es decir, que la apreciación de la indefensión no consiste en la pura omisión del trámite de audiencia, sino que es necesario que de esa omisión del trámite de audiencia se originen perjuicios para los derechos de quien se ha visto privado de ese derecho. Pérdida de derechos que basta con que sea potencial", tesis éstas que llevan al mismo Tribunal a confirmar la anulación del acto administrativo de reintegro de una subvención, al haberse omitido aquel trámite, toda vez que se sostiene que  "Omitido éste [en alusión al trámite de audiencia] y no habiéndose procedido tampoco a la apertura del periodo probatorio, no sólo se sustrae a la empresa la garantía de ser oída antes de que se redacte la propuesta de resolución, sino que se le priva de la utilización de los medios ordinarios de defensa, esto es, tanto de  la posibilidad de replicar en caso de que la Administración no acepte los hechos aducidos por el interesado y decida sobre la base de los negados por él, como de la posibilidad de que haga prueba sobre éstos últimos" (Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 30 de septiembre de 2004, recaída en Recurso de Casación nº 4172/2001).

En el presente caso, sin la previa notificación de aquella propuesta de liquidación al interesado, sin poner en conocimiento de aquél el expediente administrativo instruido, sin la concesión de un plazo para la formulación de alegaciones o aportación de aquellas pruebas que se consideraran pertinentes a su Derecho, se practicó aquella liquidación provisional en la que se regularizaron las retribuciones percibidas de la empresa Z, S.A. -declaradas por el interesado como rendimientos del trabajo, y calificadas por la Gestora como procedentes del capital mobiliario-, se suprimieron las correspondientes deducciones por rentas obtenidas en Ceuta (estos aspectos, estimados en sede de reposición), se eliminaron cuantiosas deducciones consignadas por el interesado con origen en diferentes ganancias patrimoniales obtenidas por la venta de acciones, así como otras con origen en imputaciones de rentas inmobiliarias, por no constarle a Z, S.A. que aquellas sociedades operasen en Ceuta o Melilla, o que los inmuebles en cuestión estuvieran situados en aquellas Ciudades. Es decir, todas aquellas consideraciones de la Gestora condujeron a la exigencia de una deuda tributaria de 633.563,23 Ç, sin que el sujeto pasivo haya podido conocer el expediente que se instruía, haya podido formular alegación alguna o haya podido aportar prueba en su Derecho, situación ésta que cabe asimilar a las consideradas por el Tribunal Supremo en su jurisprudencia como generadoras de indefensión, situándose además al contribuyente en la tesitura de tener que reaccionar frente a un acto administrativo, debiendo proceder previamente al ingreso o aportación de garantía suficiente, para detener la exigencia en ejecutiva de aquella deuda derivada de un procedimiento en el que no fue oído, ni pudo aportar prueba alguna.

Así las cosas, se impone anular la liquidación provisional practicada por el concepto y periodo IRPF-2000, debiéndose retrotraer las actuaciones al tiempo de notificar al interesado la propuesta de liquidación provisional en la que, igualmente, se confiera a aquél el correspondiente trámite de audiencia.

Aún no resultando de aplicación al caso ratio temporis, resulta destacable que tal retroacción de actuaciones viene impuesta en estos casos por la vigente Ley 58/2003, General Tributaria, al establecer en el apartado tercero de su artículo 239, bajo el epígrafe 'Resolución (de los Tribunales Económico-Administrativos)', que "Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal"."

Por tanto, en el presente caso este Tribunal acuerda anular la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido periodo 2003, debiéndose retrotraer las actuaciones al tiempo de notificar al interesado la propuesta de liquidación provisional en la que, se confiera al obligado tributario el trámite de audiencia.

SEXTO: Respecto al acuerdo de imposición de sanción correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido periodo 2002, la entidad alega falta de notificación del trámite de audiencia.

En el expediente administrativo obra  copia de la información de la base de datos de la Administración, de la que se desprende que la notificación practicada se realizó mediante medios telemáticos. El procedimiento sancionador relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 2002 se inicia según la información obrante en el expediente mediante acuerdo de inicio y trámite de audiencia de expediente sancionador, notificado por medios telemáticos. En la base de datos de la Administración consta que la fecha de emisión es el 27/04/2005, resultado "Notificada", fecha: 10/05/2005, hora: 02:10.

Resulta de aplicación al presente caso la regulación recogida en el Fundamento de Derecho anterior respecto a las notificaciones telemáticas.

No consta en el expediente documento alguno que acredite que el obligado tributario haya indicado como medio preferente la notificación telemática ni tampoco consta el consentimiento de éste a la propuesta que en su caso, hubiese sido formulado por el órgano público. De otro lado no obra tampoco en el expediente ningún certificado de la Dirección General de Informática Tributaria donde conste y se certifique que la notificación se remitió por este sistema, la fecha en la que está a disposición del obligado tributario, y en su caso la fecha de notificación o bien si ha transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición y por tanto se considera rechazada la notificación. En ningún caso la Administración certifica que la sociedad está abonada al procedimiento telemático de notificación y que se cumplieron las condiciones de puesta a disposición y firma electrónica del abonado y de la Dirección Electrónica Única.

Ante la falta de prueba documental, este Tribunal considera defectuosa la notificación practicada del acuerdo de inicio y trámite de audiencia del expediente sancionador de IVA 2002, y en consecuencia estimamos lo alegado por el interesado, y anulamos la liquidación provisional impugnada, al haberse omitido trámites procedimentales, "defectos de forma", que han causado indefensión al interesado.

SÉPTIMO: En cuanto al  acuerdo de imposición de sanción correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido periodo 2003, toda vez que el acuerdo de liquidación impugnado del que trae causa ha sido anulado por este Tribunal por considerar que los mismos no son ajustados a derecho, no cabe sino anular el mismo.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en el recurso de alzada promovido por X, S.A. con NIF: ... (sociedad sucesora de la sociedad Y, S.L. con NIF: ...), y actuando en su nombre y representación Don ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 28 de marzo de 2008 por la que se desestiman las reclamaciones nº ... y ... interpuestas contra acuerdos de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., relativos a la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2003, por importe de 142.526,35 euros y a sanciones por infracción tributaria por el mismo concepto, ejercicio 2002 y 2003, por importe de 6.804,88 euros y 76.859,03 respectivamente, y declara inadmisible la reclamación nº ... por extemporánea interpuesta contra acuerdo de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., relativo a la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2002 del que resultaba una cuota a compensar de 17.336,52 euros. ACUERDA: estimarlo en parte de acuerdo con lo dispuesto en los Fundamentos de Derecho.