STSJ CL 3018/2015 - Fecha: 01/07/2015
Nº Resolución: 1486/2015 - Nº Recurso: 386/2012	Procedimiento: Procedimiento Ordinario

Órgano:  Tribunal Superior de Justicia. Sala de lo Contencioso - Sección: 1
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Valladolid - Ponente: FRANCISCO JAVIER ZATARAIN VALDEMORO
ECLI: ECLI: ES:TSJCL:2015:3018 - Id Cendoj: 47186330012015100611

    En la Ciudad de Valladolid a uno de julio de dos mil quince, la Sección de Apoyo B de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, formada en virtud del Plan de Actualización por Objetivos aprobado por la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial de 21.10.2014, a propuesta de la Sala de Gobierno del TSJ de Castilla y León (acuerdo nº 31 de 15.09.2014 y posteriores) e integrada por los Magistrados expresados al margen, ha pronunciado la siguiente



    En el recurso contencioso-administrativo número 386/12 interpuesto por don Torcuato representado/a por el/la Procurador/a Sr. Ballesteros González y defendido/a por el Letrado Sr. Fernández Silva contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 24 de enero de 2012 desestimando la reclamación económico-administrativa nº NUM000 formulada contra el acuerdo del Administrador de la Dependencia de la AEAT en Ponferrada (León) que le impuso sanción por un importe de 1651,18 EUR por una infracción tributaria leve, clave NUM003 con ocasión del IVA del ejercicio 2006; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.




    PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 24 de enero de 2012 desestimando la reclamación económico- administrativa nº NUM000 formulada contra el acuerdo del Administrador de la Dependencia de la AEAT en Ponferrada (León) que le impuso sanción por un importe de 1651,18Ç EUR por una infracción tributaria leve, clave NUM003 con ocasión del IVA del ejercicio 2006.

    Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando que se dicte sentencia por la que revoque el acto impugnado e inste a la Administración Tributaria a la devolución de la cuota ingresada, junto con los intereses devengados.

    SEGUNDO.- Se confirió traslado de la demanda por término legal a la administración demandada quien evacuó el trámite oponiéndose a lo pretendido en este recurso y solicitando la desestimación de la demanda sobre la base de los fundamentos jurídicos que el mencionado escrito contiene.

    TERCERO.- Una vez fijada la cuantía, y no habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se acordó la presentación de conclusiones escritas. Ultimado el trámite, quedaron los autos pendientes de declaración de conclusos para sentencia, lo que tuvo lugar por providencia de 5.06.15, en la cual y de conformidad con lo previsto en los arts. 67 y 64 de la Ley 29/98 se señaló como día para Votación y Fallo el 30.06.2015, lo que se efectuó.

    Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

    Es magistrado ponente de la presente sentencia el Ilmo. Sr. D. Francisco Javier Zataraín y Valdemoro, quien expresa el parecer de esta Sala de lo Contencioso-administrativo.



    PRIMERO.- Resolución impugnada y posiciones de las partes.

    La resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 24 de enero de 2012 desestimó la reclamación económico-administrativa nº NUM000 formulada contra el acuerdo del Administrador de la Dependencia de la AEAT en Ponferrada (León) que le impuso sanción por un importe de 1651,18 EUR por una infracción tributaria leve, clave NUM003 con ocasión del IVA del ejercicio 2006 considerando que el acuerdo sancionador era plenamente correcto toda vez que quedaba acreditada la falta de ingreso de todo o parte de la deuda tributaria ( artículo 191 de la LGT ), entendiendo que el elemento subjetivo igualmente quedaba suficientemente acreditado toda vez que no procedía interpretación razonable alguna de la deuda tributaria.

    Frente a este acuerdo, el actor deduce pretensión anulatoria considerando que la administración tributaria no le ha dado el trámite de alegaciones ni recurso de reposición con ocasión del dictado de la liquidación por IVA NUM001 , siendo procedente, que igualmente no se detalla porqué no se admite la deducibilidad de las cuotas del IVA soportadas ni tampoco ha cuestionado la consideración como plenamente afecto al desarrollo de la actividad empresarial o profesional al 100% de su vehículo. Que las atenciones a clientes que la AEAT no considera deducibles lo son perfectamente a tenor de la nueva norma sobre sociedades. En relación con la sanción, considera que no se ha satisfecho las exigencias del principio de presunción de inocencia. Que se le ha impuesto una sanción sin seguir el procedimiento tributario alguno. Considera también no satisfecho el principio de culpabilidad.

    La administración demandada, como es legalmente preceptivo ( art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas ), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

    SEGUNDO.- Precisiones.

    Como se ha indicado más arriba, en el presente recurso se revisa el acuerdo del TEAR de 24 de enero de 2012 que desestimó la reclamación económico-administrativa nº NUM000 formulada contra el acuerdo del Administrador de la Dependencia de la AEAT en Ponferrada (León) que le impuso sanción por un importe de 1651,18 EUR por una infracción tributaria leve, clave NUM003 con ocasión del IVA del ejercicio 2006, y no la liquidación tributaria NUM001 . Por lo tanto toda la documentación del actor dirigida contra el acuerdo sancionador no constituye el objeto del presente recurso contencioso- administrativo.

    TERCERO.- Sobre la existencia de un procedimiento sancionador.

    Como se colige del expediente administrativo remitido a este Tribunal en formato CD, al actor se le indicó un expediente sancionador con número de referencia NUM002 respecto de la clave de liquidación: NUM003 . Este, con fecha 26 de enero de 2011, presentó alegaciones en el mismo, manifestando lo que tuvo por conveniente, por lo que en modo alguno cabe discutir ahora la inexistencia de procedimiento administrativo sancionador. El mismo existió de un modo incuestionable. Decae pues el argumento.

    CUARTO.- Sobre la infracción del principio de culpabilidad.

    Literalmente, el acuerdo sancionador refiere lo siguiente "MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES Dejar de ingresar deuda Art. 191 L.G.T.".

    En relación con la aplicación al ámbito sancionador de los principios y garantías del derecho penal, el Tribunal Constitucional ( STC 76/1990 , 120/1994 , 154/1994 , 23/1995 , 97/1995 , 147/1995 y 45/1997 ) ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del Derecho Administrativo sancionador que los principios y garantías básicas presentes en el ámbito del derecho penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública.

    Más concretamente, respecto del exigible elemento subjetivo de la culpabilidad objeto de controversia, con carácter general ha de señalarse la STS de 23 octubre 2009 establece que la mera constatación de que procedía la regularización del ejercicio por haberse deducido indebidamente determinados gastos, no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes», no pudiendo fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando " impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse ", y que " no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere ".

    A este respecto, la STS de 15 de septiembre de 2011 dictada en el recurso 3334/2007 resume su doctrina señalando que " la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción » porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, "en particular" {el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice "{entre otros supuestos"}, uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» {... Sentencia 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 2166/2006 ); y de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 )}.

    Es evidente, por tanto, que la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada viene a confirmar la sanción impuesta por la Administración tributaria sin especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, de qué concretos comportamientos se infiere que la sociedad recurrente actuó culpablemente.

    En fin, como acabamos de señalar, ninguno de los argumentos empleados por la Sentencia de la Audiencia Nacional recurrida en casación resultan útiles para fundar la existencia de culpabilidad. Pero, aunque hubiera ofrecido otros idóneos para fundar la concurrencia de simple negligencia, tampoco ello podría conducir a la confirmación de la sanción , dado que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa no pueden subsanar los defectos de motivación cometidos por el órgano competente para imponer las sanciones administrativas. En particular, como venimos recordando desde la Sentencia de 6 de junio de 2008 , «en la medida en que la competencia para imponer las sanciones tributarias previstas en la LGT corresponde exclusivamente a la Administración tributaria , es evidente que los déficit de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidos por los órganos de la jurisdicción ordinaria que, en este ámbito, sólo pueden llevar a cabo un mero control de la legalidad. En este sentido se ha pronunciado también el Tribunal Constitucional que, con fundamento en que no son los Tribunales Contencioso- Administrativos, sino la Administración Pública quien, en uso de sus prerrogativas constitucionales, sanciona a los administrados, ha señalado que «una ulterior Sentencia que justificase la sanción en todos sus extremos nunca podría venir a sustituir o de alguna manera sanar la falta de motivación del acto administrativo» { STC 7/1998, de 13 de enero ... y SSTS de 10 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 3850/2004 ); y de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 )}. Y es que, efectivamente, el máximo intérprete de nuestra Constitución viene advirtiendo sobre «la inadecuación constitucional de considerar que el proceso judicial de impugnación de una sanción administrativa subsane las lesiones del art. 24.2 CE causadas en el ámbito del procedimiento administrativo sancionador supliendo sus deficiencias en el seno del propio proceso judicial, sustituyendo así en sus funciones propias a la Administración autora del acto, fiscalizado en el proceso». La razón estriba en que «no existe un proceso contencioso-administrativo sancionador en donde haya de actuarse el ius puniendi del Estado, sino un proceso contencioso-administrativo cuyo objeto lo constituye la revisión de un acto administrativo de imposición de una sanción . En consecuencia, no es posible concluir que sean los Tribunales contencioso- administrativos los que, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, "condenen" al administrado. Muy al contrario, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución. De otra manera no se respetaría la exigencia constitucional de que toda sanción administrativa se adopte a través de un procedimiento que respete los principios esenciales reflejados en el art. 24 CE » ( STC 243/2007, de 10 de diciembre ; en el mismo sentido, entre otras, SSTC 89/1995, de 6 de junio ; 7/1998, de 13 de enero ; y 35/2006, de 13 de febrero ) ".

    La más reciente STS 11 de junio de 2012 (recurso 588/2009 , ponente Excmo. Sr. Huelin Martínez de Velasco) confirma la anterior doctrina sobre que la motivación de, al menos, la simple negligencia exigida por el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 debe encontrarse en el acuerdo sancionador, cuya insuficiencia no puede ser subsanada por los Tribunales Económico-Administrativos ni tampoco por los órganos judiciales (por todas, la sentencia de 29 de octubre de 2009, casación 2422/03 ); sobre que la mera constatación de la falta de ingreso no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes, insistiendo en la insuficiencia de la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero hecho de dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad; y sobre que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 es insuficiente para fundamentar la sanción , porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 de la Constitución española no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable, o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 {actual artículo 179.2 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria }, de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.

    La aplicación al presente caso de la anterior doctrina nos lleva a la estimación de la demanda y es que, sobre la base de que el acuerdo de imposición de sanción ha de ser literosuficiente en cuanto expresivo de los elementos objetivos y subjetivos que conforman la infracción, y la afirmación apodíctica de "dejar de ingresar la deuda tributaria" a modo de motivación no es admisible en un estado de derecho, a la simple lectura del art. 9 CE ?78. No colma, desde luego, las mencionadas exigencias sobre respeto al principio de culpabilidad al no especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, en qué consistieron los importantes errores determinantes de un incorrecto cálculo de la retención. De hecho, la motivación empleada en el acuerdo sancionador en realidad serviría respecto de la incorrección de cualquier obligación, razones que nos llevan a apreciar el defecto de insuficiente motivación denunciado y, con ello, a la estimación de la demanda. Es este criterio una reproducción de lo ya dicho en nuestra STSJ, Contencioso, sección 3 del 05 de Septiembre del 2013 (ROJ: STSJ CL 3706/2013), Recurso: 1830/2009 | Ponente: Francisco Javier Pardo Muñoz.

    ÚLTIMO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA , en su redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, vigente desde el 31 de octubre de 2011, procede la imposición de costas a la administración recurrida al haber visto rechazadas todas sus pretensiones.

    De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2.000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta sentencia, que la misma es firme.

    Vistos los artículos precedentes y demás de pertinente aplicación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, en nombre de S.M. el Rey y por la autoridad que le confiere el Pueblo Español dicta el siguiente



    Que estimamos el recurso contencioso-administrativo nº 386/12 interpuesto por D. Torcuato contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 24 de enero de 2012 desestimando la reclamación económico- administrativa nº NUM000 formulada contra el acuerdo del Administrador de la Dependencia de la AEAT en Ponferrada (León) que le impuso sanción por un importe de 1651,18 EUR por una infracción tributaria leve, clave NUM003 con ocasión del IVA del ejercicio 2006; que se anula por no ser conforme a derecho, con imposición de costas procesales a la administración recurrida.

    Esta sentencia es firme y contra ella no cabe recurso ordinario alguno. Conforme establece el art. 104 de la LJCA de 1998 , en el plazo de diez días, remítase oficio a la administración demandada, al cual se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fin de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la administración que en el plazo de diez días deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

    Así por nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

    PUBLICACIÓN.- Publicada ha sido la anterior sentencia en el día de su fecha, de lo que doy fe.