STS 3833/2010 - Fecha: 23/06/2010
Nº Resolución: 3833/2010Nº Recurso: 320/2005	Procedimiento: Rº CASACIÓN PARA LA UNIFICACIÓN DE DOCTRINA

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: OSCAR GONZALEZ GONZALEZ
Id Cendoj: 28079130022010100602






    En la Villa de Madrid, a veintitrés de Junio de dos mil diez.

    En el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 320/2005, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia nº 1018/2004 dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en fecha 1 de diciembre de 2004, recaída en el recurso nº 1390/2002, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.



   PRIMERO.- En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, dictó sentencia estimando el recurso promovido por Doña Loreto y Don Luis Enrique , contra Resoluciones del TEAR de Valencia, de fecha 28 de diciembre de 2001, por reclamaciones económico administrativas, exptes. NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 y NUM004 , sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1991-1995, por cuantías respectivamente de 19845, 10899,32, 19599,07, 19765,06 y 2.172,18 euros.

    SEGUNDO.- Notificada dicha sentencia a las partes, por dicha Administración se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 5 de septiembre de 2005 .

    TERCERO.- Por la recurrente (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO) se presentó escrito de interposición en fecha 2 de marzo de 2005, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar dicte sentencia estimando el recurso, casando la sentencia dictada por el TSJ de la Comunidad Valenciana, y resolviendo el debate planteado con íntegra desestimación de la demanda presentada por la parte recurrente, con expresa modificación de las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida.

    CUARTO.- Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 7 de marzo de 2005 , se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a las partes comparecidas como recurridas (Don Luis Enrique y Doña Loreto ), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hicieron mediante escrito de fecha 3 de mayo de 2005, en el que expusieron los razonamientos que creyeron oportunos y solicitaron que se desestime el recurso.

    QUINTO.- Por providencia de fecha 24 de marzo de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 16 de junio siguiente, en que tuvo lugar.

    Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala



    PRIMERO.- El Abogado del Estado ha interpuesto la presente casación para la unificación de doctrina contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, que estimó el recurso interpuesto por doña Loreto y don Luis Enrique contra las siguientes 2 resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, todas ellas de fecha 28 de diciembre de 2001: 1º La relativa al acta de disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1995, de la que resulta una deuda tributaria de 1.813.494 ptas (10.899,32 ê), y en la que se anula la sanción, pero se desestiman el resto de las pretensiones del sujeto pasivo, doña Loreto .

    2º La relativa al acta de disconformidad por el IRPF, ejercicio 1994, de la que resulta una deuda tributaria a devolver de 19.599,22E, y no los 38.134,22 que pretendía el sujeto pasivo, doña Loreto .

    3º La referente al acta de disconformidad por IRPF, ejercicio 1992, de la que resulta una deuda tributaria a devolver de 19.765 ê, y no los 55.557,56 que pretendía el sujeto pasivo, doña Loreto .

    4º La referente al acta de disconformidad por IRPF, ejercicio 1991 de la que resultó una deuda tributaria de 2.172,18 ê, y en la que se anula la sanción, pero se desestiman el resto de las pretensiones del sujeto pasivo, doña Loreto .

    5º La relativa al acta de disconformidad por el IRPF, ejercicio 1995, de la que resulta una deuda tributaria de 19.845 ê, y en la que se anula la sanción pero se desestiman el resto de las pretensiones del sujeto pasivo, don Luis Enrique .

    Antes de entrar en el fondo del recurso procede examinar su admisibilidad, pues la parte recurrida ha invocado que no concurre el requisito de cuantía al menos de cuatro de los actos impugnados, al no superar los 18.030,036 ê que establece el artículo 96.3 de la Ley Jurisdiccional .

    Pues bien, ya sea en si mismo considerados, ya por deducción de la sanción que fue anulada por el TEAR, no alcanzan dicha cuantía los recursos mencionados en los apartados 1º, 4º y 5º, por lo que procede declarar su inadmisibilidad, considerándose solamente admisibles los enumerados en los apartados 2º y 3º, referentes a los ejercicios 1992 y 1994 de doña Loreto .

    SEGUNDO.- Dos son las cuestiones que el recurrente plantea en su recurso: a) la configuración de los procedimientos tributarios con un régimen normativo propio, preferente al general de derecho administrativo de la ley 30/1992, conforme a su Disposición Adicional Quinta , en la redacción vigente en el tiempo en que se iniciaron los procedimientos de inspección, que en dicho momento no preveía un plazo máximo para resolverlos, aportando en apoyo de su tesis, como sentencias de contraste la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 17 de septiembre de 2003, y la de la SCA del Tribunal Superior de Justicia de Argón de 18 de julio de 2003 .

    b) posibilidad de que la motivación de las actas deben complementarse con el informe ampliatorio que acompaña obligatoriamente a las actas de disconformidad, y que la indefensión que pueda producirse sea real y efectiva, y no meramente formal, acompañando como sentencias de contraste las de las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Castilla-León de 13 de enero de 2003, Santa Cruz de Tenerife de 21 de mayo de 2001 y de la Audiencia Nacional de 14 de febrero de 2002 .

    TERCERO.- En relación con la primera de las cuestiones planteadas, la Sala de instancia, con la sola remisión al Voto particular formulado a la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 4 de diciembre de 1998 llega a la conclusión de que se ha producido la prescripción con referencia a los ejercicios 1991 y 1992, al considerar aplicable con anterioridad a la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, el plazo general del apartado 2 del artículo 42 de la Ley 30/1992 , por aplicación supletoria del mismo en virtud de esa supletoriedad establecida en su Disposición Adicional Quinta .

    La sentencia debe revocarse en este punto pues la doctrina correcta es la mantenida en las sentencias de contraste, que es la que se ha expresado por esta Sala en reiteradas sentencias posteriores. Así en la de 15 de octubre de 2009 , con remisión a otras anteriores se dijo lo siguiente: "Pues bien, lo primero que necesita el instituto de la caducidad es que la ley fije un plazo para la realización de la actividad administrativa y lo segundo que el transcurso de dicho plazo suponga por prescripción también legal la extinción del procedimiento. Esto es lo que ocurre actualmente con los procedimientos en que la Administración ejercite potestades sancionadoras o de intervención, susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen, en los que "el vencimiento del plazo máximo" producirá la caducidad --art. 44 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común--.

    Sin embargo, durante mucho tiempo la caducidad no ha tenido cabida en los procedimientos tributarios.

   En efecto, antes del Reglamento de Inspección de 1986, ningún precepto de los reguladores de los procedimientos tributarios de gestión señalaba plazos de duración máxima y si bien la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 , aplicable ahora por razón de la fecha de los hechos, establecía en su art. 61 el plazo máximo de seis meses de duración de un procedimiento administrativo, contados desde su iniciación hasta el día en que se dictara la resolución correspondiente, el incumplimiento de dicho plazo no atribuía al interesado --ap. 2 de dicho precepto-- otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable -- y lo mismo, prácticamente, se desprende del art. 42 de la Ley 30/1992, antes y después de su reforma por la 4 /1999, de 13 de enero --.

    Por otro lado, y como ya ha señalado la Sala en diversas ocasiones, la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 no era aplicable, directamente, a "los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones" --art. 1º, núm. 91, del Decreto de 10 de octubre de 1958 , en relación con el art. 1º de la Ley de 1958 , acabada de citar--. A lo más, por tanto, que podía llegarse es a su aplicación subsidiaria, como después ha mantenido la vigente regulación del procedimiento administrativo común --Disposición Adicional 5ª, apartado 1, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , también, antes y después de la reforma introducida por la Ley 4/1999, de 13 de enero --, aunque debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo 2º en ese apartado 1 , según el cual, "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria".

    Y en lo que se ha denominado como un prurito de la especialidad financiera --Sentencia de esta Sala de 25 de enero de 2005 --, la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, "en su art. 9 , señalará un peculiar orden de prelación de fuentes en el terreno fiscal. Así dispuso que los tributos se regirán por dicha Ley General, por las Leyes propias de cada uno de ellos y por los Reglamentos, en especial, de gestión, recaudación, inspección y de las reclamaciones económico-administrativas, relegando a la categoría de Derecho supletorio "las disposiciones generales del Derecho administrativo" (art. 9.2º ). Sucedió, por tanto, que una norma de igual rango que la LPA, posterior a ella y de carácter especial, estableció un distinto orden de aplicación de las normas, en el ámbito tributario; de manera que las normas reglamentarias sobre gestión e inspección de los tributos tenían prevalencia sobre las disposiciones de la LPA, a las que se atribuye la función de Derecho supletorio de aquéllas". Y "el criterio se mantiene en la Disp. Adicional 5ª de la LRJ-PAC, al establecer que "los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley".

    Pues bien, el art. 105 de la Ley General Tributaria, en su versión original de 28 de diciembre de 1963 , aquí aplicable, disponía: "1.- En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites. 2.- La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja", siendo incuestionable que, dentro del genérico concepto de gestión tributaria que mencionaba este art. 105 , se hallaba el procedimiento de inspección de los tributos, como se deducía del art. 101 de dicha Ley , que incluía los procedimientos iniciados de oficio y por actuaciones investigadoras de los órganos administrativos, de manera que la paralización o la inobservancia de estos procedimientos no llevaba consigo la caducidad de los mismos, aunque, y esto es importante, tuviera un plazo de resolución establecido, que no era el caso del procedimiento inspector.

    Pero es más, el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo , de modificación de determinados procedimientos tributarios, que se dictó para adaptarlos a las normas de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, dispuso en su Anexo 3 . "Procedimientos que no tienen plazo prefijado para su terminación": "Procedimientos de comprobación e investigación tributaria, previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria " de modo que mal puede hablarse de caducidad de un procedimiento, si no tiene plazo establecido ni directa, ni subsidiariamente.

    La Ley 25/1995, de 20 de julio, de Reforma Parcial de la Ley General Tributaria, se dictó, entre otras razones, para recoger los principios y normas esenciales de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, y pese a ello no modificó los apartados 1 y 2 del art. 105 de la Ley General Tributaria . Por su parte, la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, dispuso en su art. 23.1 , que "el plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria será de seis meses, salvo que la normativa aplicable fije un plazo distinto", pero continuó con la línea habitual de la Ley General Tributaria y no reconoció la caducidad o perención como efecto del incumplimiento culpable de los plazos por la Administración Tributaria.

    No obstante, en su art. 29 . "Plazo", estableció que: "Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos, deberá concluir en el plazo de doce meses, a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", pero le faltó dar el paso decisivo consistente en disponer que el incumplimiento de este plazo por culpa de la Administración llevaría consigo la caducidad del procedimiento, al margen de lo preceptuado sobre la no interrupción de la prescripción (apartado 3 del mismo artículo) por paralización de las "actuaciones inspectoras" por mas de seis meses.

    Ha sido, por fin, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria, la que en su art. 104 , "Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa", ha regulado la caducidad o perención, de carácter general, en su apartado 4, en términos similares a los de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre " .

    CUARTO.- Con referencia a la segunda de las cuestiones planteadas, conviene tener presente que el artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional exige para la procedencia de este excepcional recurso de casación para la unificación de doctrina que se produzcan identidad en los hechos, pretensiones y fundamentos jurídicos entre la sentencia recurrida y las que se presentan como de contraste, y pese a ello se llegue a pronunciamiento diferentes.

    Pues bien, en el caso concreto que examinamos tales identidades no concurren, pues las sentencias presentadas de contrastes parten de la existencia de una motivación del acta, aunque sea escueta, mientras que en el caso que se examina, la sentencia se refiere a una simple expresión de un valor final del incremento patrimonial, huérfano de sus antecedentes explicativos, lo que le lleva a concluir que se trata de un "clarísimo supuesto de ausencia de motivación".

    Además los supuestos hechos son distintos.

    Así en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-León (Burgos), de 13 de enero de 2003 , se dice: "Pues bien, remitiéndonos al supuesto de autos, en el acta de disconformidad cuestionada, tras indicar los datos de la declaración presentada por el sujeto pasivo indica que procede modificar los datos declarados: - en cuanto a los rendimientos netos de capital correspondiente a inmuebles indica que los ingresos comprobados son 109.932 (frente a los 69.181 declarados) y los gastos deducibles comprobados 44.206 (declarados 21.273), modificaciones que derivan, según se hace constar, de los ingresos y gastos computables fiscalmente del inmueble urbano de la Plaza de la Catedral 11, adquirido en comunidad para la rehabilitación.

    - en cuanto al rendimiento neto de la actividad profesional, en régimen de estimación directa, se indica que los ingresos comprobados son 15.876.636 (declarados 15.858.636) y los gastos deducibles comprobados 11.750.839 (declarados 13.262.300), indicando que procede deducir como gastos financieros-intereses de préstamo de la Caja de Ahorros de Avila, exclusivamente la cantidad de 75.869 pesetas, por motivos que se desarrollan en el informe ampliatorio.

    Efectivamente, aun cuando el acta no contiene una expresión detallada y extensa de los hechos y fundamentación jurídica y puede tildarse de parca o escueta en algún aspecto, si contiene de forma sucinta los elementos esenciales del hecho imponible y los datos relevantes de la regularización tributaria, siendo posteriormente el preceptivo informe ampliatorio, al que se remite, el que especifica más detalladamente los hechos y fundamentos en que se basó dicha regularización tributaria del contribuyente".

    En la de 21 de mayo de 2001, de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, se refiere al canon de compensación por el uso de instalaciones pertenecientes al patrimonio histórico de la Mutua y los rendimientos derivados de Letras del Tesoro.

    En la sentencia de 14 de febrero de 2002, de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional , se refiere a los intereses calculados correspondientes a la retribución de unos créditos efectuados por la sociedad a favor de los socios, en el que se declara la nulidad del acta al no recogerse en la misma el tipo de interés, el período y el sistema de cálculo utilizados.

    Si a ello se une que en los supuestos en contraste se están refiriendo a elementos de la regularización que son distintos entre sí, falta la identidad objetiva necesaria para estimar el motivo, máxime, cuando en el supuesto de autos, no constan incorporados a los expedientes los informes ampliatorios, con los que se dice, 5 en la doctrina sustentada en el escrito del recurso, subsanar el defecto de motivación, por lo que mal puede hablarse en este caso de complementariedad de dicho informe.

    QUINTO.- Estimado el primer motivo del recurso, procedería, de conformidad con el artículo 98.2 de la Ley Jurisdiccional, resolver el debate planteado, en primera instancia, en relación con los dos recursos admitidos. Ahora bien, al haberse anulado por la sentencia de instancia los actos recurridos en su integridad por los dos motivos -caducidad, y falta de motivación-, y al haberse estimado solo en el primer aspecto la presente casación, la declaración de nulidad hecha por la sentencia por el segundo de los motivos, permanece vigente, por lo que no procede hacer ninguna declaración en relación con el fondo del asunto.

    SEXTO.- No se dan circunstancias de costas en la primera instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en esta casación, de conformidad con el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional .

    En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,




    Que declaramos haber lugar y, por lo tanto, ESTIMAMOS el presente recurso de casación para la unificación de doctrina nº 320/2005, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia nº 1018/2004 dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en fecha 1 de diciembre de 2004 , sin que proceda hacer declaración sobre el fondo del asunto; sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.

    Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez

    PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.