STS 646/2012 - Fecha: 02/02/2012
Nº Resolución: 646/2012 - Nº Recurso: 3264/2008	Procedimiento: RECURSO CASACIÓN

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: MANUEL MARTIN TIMON
Id Cendoj: 28079130022012100115







    En la Villa de Madrid, a dos de Febrero de dos mil doce.

    La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Sres.

    Magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación número 3264/2008, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO , contra la sentencia de la Sección Séptima, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 21 de abril de 2008, dictada en el recurso contencioso- administrativo número 518/2006 , deducido respecto de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 2 de marzo de 2006, en materia de liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1995.

    Ha intervenido como parte recurrida, la mercantil LORD COMODORO S. L , representada por la Procuradora Dª María Dolores Ortega Agudelo.



    PRIMERO. - Con fecha 28 de septiembre de 2001, la Inspección de los Tributos incoó a la entidad LORD COMODORO, S.L. acta de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1995, 1997 y 1998, en la que se proponía la siguiente liquidación: cuota de 79.641.576 ptas (478.655,51 ê) e intereses de demora de 20.008.558 ptas. (120.253,86 ê). Total deuda tributaria de 99.650.134 pesetas (598.909,37 ê).

    Tras el pertinente informe ampliatorio, la Inspectora-Jefe Adjunta dictó acuerdo de liquidación, con fecha 15 de noviembre de 2001, confirmando básicamente la propuesta contenida en el acta, excepto en lo referente a la reserva legal dotada por la empresa en 1994, por 2.040.000 ptas. (12.260,65 ê), concluyéndose que en 1998 la dotación a la RIC estaba dentro de los límites establecidos por la normativa reguladora de la misma.

    Igualmente se modificaba el cálculo de los intereses por incorrecta materialización de la RIC de 1994, lo que incide en la liquidación del ejercicio 1998. Por ello, en la liquidación girada, la cuota resultante se fijó en 69.147.631 ptas. (415.585'63 ê) y los intereses de demora en 18.787.765 ptas. (112.916,74 ê).

    Por otra parte, en fecha 4 de octubre de 2001, se notifico al obligado tributario del acuerdo de apertura de expediente sancionador por infracción tributaria grave. Con la misma fecha, se notificó la propuesta de resolución del expediente sancionador, formulando el interesado alegaciones el 17 de octubre de 2001.

    En fecha 23 de noviembre 2001, se notificó el acuerdo del Inspector Jefe, calificando los hechos como constitutivos de infracción tributaria grave del art. 79 a) de la Ley General Tributaria , ascendiendo la sanción pecuniaria al 50% de la deuda tributaria, y haciéndose constar que al no haber prestado el contribuyente su conformidad expresa a la propuesta de sanción, no procedía la reducción de ésta en un 30%, en aplicación del art. 82.3 de la LGT .

    SEGUNDO.- La entidad LORD COMODORO, S.L interpuso reclamaciones económico-administrativas contra los actos de liquidación por cuota e intereses y de imposición de sanción, ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Canarias, el cual, previa su acumulación, dictó resolución, de fecha 24 de septiembre de 2003, en la que se estimaba parcialmente la primera de ellas, pues se confirmaba la liquidación del ejercicio 1995, anulando las de los ejercicios 1997 y 1998 y ordenando que se girara una nueva por el ejercicio 1998. Asimismo, se estimaba parcialmente la reclamación contra el acuerdo sancionador, confirmando la sanción correspondiente al ejercicio 1995 y anulando las impuestas a los ejercicios 1997 y 2 1998, al entender que la conducta del contribuyente estaba amparada en una interpretación razonable de la norma.

    TERCERO. - La entidad LORD COMODORO, S.L. interpuso recurso de alzada contra la anterior resolución ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando la caducidad del expediente; que se habían cumplido todos los requisitos contables de la RIC, así como los exigidos por la normativa en cuanto a materialización y entrada en funcionamiento de la inversión; existencia de errores materiales en el cálculo de los intereses de demora y finalmente, improcedencia de la sanción.

    CUARTO. - Asimismo, el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT interpuso recurso de alzada ante el TEAC, considerando incorrecto el criterio del TEAR de considerar no sancionable la conducta de la entidad.

    QUINTO .- La resolución del TEAC de 2 de marzo de 2006 desestimó los recursos de alzada a que se hace referencia anteriormente, razonando, en síntesis, que no se había superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras dado que existían más de 300 días de dilaciones imputables al contribuyente; que la declaración correspondiente a 1995 fue presentada fuera de plazo y las cuentas aprobadas en 1999, no resultando válida la dotación a la RIC de dicho ejercicio; que la materialización de la dotación a la RIC del ejercicio 1994 no fue correcta, pues tratándose de inversiones en activos fijos usados es necesario que supongan una mejora para la empresa, lo que no concurre en este caso; que la conducta examinada respecto a 1995 era constitutiva de infracción tributaria grave, no siendo de aplicación la Ley 58/2003, por no ser más favorable que la legislación aplicada.

    SEXTO. - La representación procesal de LORD COMODORO S. L. interpuso recurso contenciosoadministrativo contra la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Séptima de dicho Órgano Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 518/2006, dictó sentencia, de fecha 21 de abril de 2008 , con la siguiente parte dispositiva : "Que estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D.

    José Mª Abad Tundidor, en nombre y representación de LORD COMODORO, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de marzo de 2006, a la que la demanda se contrae, la cual anulamos, así como los actos administrativos de los que trae causa, en lo que se refiere a la liquidación correspondiente al ejercicio 1995 y al acuerdo sancionador por dicho ejercicio, que se declara prescrito, y la confirmamos en cuanto al pronunciamiento referido al ejercicio 1998. Sin hacer condena en costas." SEPTIMO.- El Abogado del Estado preparó recurso de casación contra la sentencia antes referida y, tras ser tenido por preparado, lo interpuso por medio de escrito presentado en 10 de septiembre de 2008, en el que solicita se dicte otra por la que se declare y deje sin efecto la misma.

    OCTAVO.- La representación procesal de LORD COMODORO S. L., se opuso al recurso mediante escrito registrado el 4 de mayo de 2009, en el que solicita sentencia desestimando el recurso.

    NOVENO.- Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día 1 de febrero de 2012, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

    Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO .- La sentencia ahora recurrida por el Abogado del Estado, no entra en el fondo del asunto, por cuanto estima la pretensión de declaración de prescripción del derecho a liquidar por parte de la Admnistración, como consecuencia de haber excedido el procedimiento inspector del plazo previsto en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantía de los Contribuyentes .

    En efecto, la sentencia expone en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto lo siguiente: (...): Plantea en primer lugar la parte actora que el procedimiento inspector tuvo una duración superior a doce meses, puesto que se iniciaron las actuaciones el 28 de junio de 2000 y concluyeron con la resolución de 23 de noviembre de 2001, lo que determina la caducidad del procedimiento inspector y, en todo caso, la prescripción por cuanto no se habría interrumpido por tales actuaciones el periodo prescriptivo. A estos efectos manifiesta la actora que no puede computarse como dilaciones indebidas imputables al contribuyente el periodo comprendido entre el 2 de agosto y el 21 de septiembre de 2000.

    Sin embargo, no se puede compartir este criterio, pues como se viene manifestando reiteradamente por la Sala -tanto por esta sección como por las secciones segunda y cuarta- el posible exceso del plazo de doce meses previsto en el invocado precepto legal no produce, sin más, la caducidad del procedimiento.

    En este sentido el Tribunal Supremo en sentencia de 30 de junio de 2004 recuerda que la Ley 1/1998 "No estableció con carácter general la caducidad de los procedimientos tributarios por paralización e incumplimiento del plazo establecido de resolución" y recuerda que el artículo 23 , dispone: "1.- El plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria será de seis meses, salvo que la normativa aplicable fije un plazo distinto. Las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la propia Administración interrumpirán el cómputo del plazo para resolverlo. 2. Si venciera el plazo de resolución en los procedimientos iniciados a instancia de parte, sin que el órgano competente la hubiera dictado expresamente, se producirán los efectos que establezca su normativa específica. A estos efectos, todo procedimiento de gestión tributaria deberá tener expresamente regulado el régimen de actos presuntos que le corresponda".

    Y, finalmente, la aplicación del invocado artículo 29 de la Ley 1/98 , tampoco determina, frente a lo que se aduce por la actora, la caducidad del procedimiento. En efecto, en su apartado 3 establece: "La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producidas por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones". De manera que la propia norma invocada impide atribuir efectos distintos a los de la no interrupción de la prescripción que en la propia norma se señalan, efectos que se traducen, según ya había venido reiterando en numerosas sentencias el Tribunal Supremo, en la no interrupción de la prescripción como consecuencia de unas actuaciones que hayan estado interrumpidas injustificadamente durante seis meses.

    (...): En relación con la cuestión relativa al plazo de duración de las actuaciones inspectoras, debe tenerse en cuenta en orden al cómputo de los plazos a que se refieren los artículos 29 de la Ley 1/98 y 31. ter del Reglamento General de la Inspección que, según dichos preceptos, han de ser computados descontando las interrupciones justificadas y las imputables al propio contribuyente.

    Efectivamente, el art. 29, apartado 1, de la Ley 1/1998 establece el plazo máximo de duración de las actuaciones de comprobación, investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección. Y en su apartado segundo dispone que, a tales efectos, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente. De manera que el precepto legal anotado establece, sin hacer distinción, que las dilaciones atribuibles al contribuyente no son susceptibles de cómputo. Así ha venido a establecerlo también el art. 31 bis del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , introducido por Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, al disponer que "se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente (...)".

    Entiende la entidad actora que la suspensión o dilación de las actuaciones inspectoras como consecuencia del requerimiento de 2 de agosto de 2000 no es una dilación imputable a ella.

    Por lo que se refiere a la fecha de finalización de las actuaciones inspectoras, mientras que la Administración y el Abogado del Estado entienden que es el día en que se dictó el acuerdo de liquidación (15/11/01), la actora considera que es la fecha de notificación de dicho acuerdo, el 23/11/01.

    Como reiteradamente tiene declarado el Tribunal Supremo, llegando a constituir doctrina legal a raíz de las SSTS de 28 de febrero de 1996 y de 28 de octubre de 1997 , seguidas de otras innumerables sentencias, incluso determinando la oportuna reforma legislativa, a los efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras -que es de lo que aquí se trata- hay que entender las que van desde el inicio de las mismas hasta que se dicta el acuerdo de liquidación, como con toda claridad establecían ya las normas vigentes y aplicables al caso controvertido son el acto de inicio de las actuaciones de comprobación y el acuerdo de liquidación, dos actos que supeditan su eficacia a la notificación al contribuyente, lo cual, por lo demás, resulta lógico ya que, en definitiva, éste último pone fin a dichas actuaciones inspectoras y, necesariamente, tiene también que dictarse dentro del plazo máximo de duración de las mismas.

    Refuerza dicha conclusión el que la nueva Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que si bien no resulta de aplicación por razones temporales sí constituye un criterio interpretativo importante, recoge en su artículo 150 , que lleva por rúbrica Plazo de las actuaciones inspectoras, una redacción coincidente, a los efectos que ahora se examinan, con la Ley 1/1998 ya referida, de forma que sólo supedita a la fecha 4 de notificación la eficacia de los actos de inicio del procedimiento de inspección y del "acto administrativo resultante de las mismas", no así del acto de ampliación de las actuaciones inspectoras.

    Por lo que respecta a los periodos computados y descontados como dilaciones imputables al contribuyente y de interrupción justificada, en el Acta de disconformidad de fecha 28/9/01 se consignan las vicisitudes de las actuaciones y los periodos de paralización de las mismas, y se considera que no deben computarse en el plazo de duración de las mismas 147 días.

    En las actuaciones inspectoras consta la notificación el 28/6/00 del inicio de las actuaciones de comprobación e investigación y del anexo en el que se consignaban los documentos solicitados, entre ellos los libros registro. En la fecha señalada para la comparecencia del representante de la sociedad, 14/7/00, éste aportó parte de la documentación requerida, no así los libros, y solicitó "aplazar las actuaciones inspectoras", dando lugar a que se acordase la suspensión de las actuaciones hasta el 2/8/00, tal como consta en diligencia de 14/7/00, "a la espera de que se aporte la documentación solicitada..." En diligencia de 2/8/00 se acuerda suspender las actuaciones hasta el 21/9/00 a la espera de que se aporte la documentación solicitada en relación a la nave a la que se refiere la escritura nº 7876. No obstante el día 8 de agosto se personó el actuario en el domicilio social de la empresa solicitando la exhibición de los libros de contabilidad, que no habían sido aportados por el representante de la sociedad, y, no encontrándose allí los libros, el mismo día se dirige a las oficinas del asesor, donde se le comunica que éste no se encuentra allí. El día 14 de agosto se presenta de nuevo en las oficinas del asesor, donde se le exhibe el libro de balances y el libro diario, legalizados el 11 de julio de 2000, y se le informa de que las naves industriales se encuentran en alquiler. El 21 de septiembre no se aporta la escritura que se había solicitado, por lo que se vuelve a solicitar, así como justificantes de uso de las naves industriales y justificante de compra del edificio afecto a la RIC de 1995, suspendiéndose las actuaciones hasta el 5/10/00, fecha en que no se aporta toda la documentación requerida, suspendiéndose las actuaciones hasta el 19/10/00. En esa fecha tampoco se aporta la documentación completa, por lo que de nuevo se suspenden las actuaciones hasta el 26/10/0. En diligencia de 14 de diciembre de 2000 consta que el compareciente solicita el aplazamiento de las actuaciones hasta el 11 de enero de 2001, fecha en la que vuelve a solicitar nuevo aplazamiento hasta el 18 de enero. En diligencia de 7/2/01 se vuelve a solicitar aplazamiento de las actuaciones hasta el 15 de febrero. En diligencia de 15 de febrero se comunica al compareciente la ampliación de las actuaciones inspectoras y se le requiere la aportación el 22 de febrero de determinada documentación, parte de la cual se presenta en la fecha señalada, manifestando el representante de la sociedad que en la próxima visita atenderá la solicitud efectuada en diligencia de 15 de febrero en relación a la justificación de la existencia de una actividad económica y al origen de los beneficios en los ejercicios objeto de comprobación, suspendiéndose las actuaciones hasta el 8 de marzo. En diligencia de 8 de marzo se aporta parte de la documentación solicitada. En diligencia de fecha 9 de agosto de 2001 solicita nuevo aplazamiento hasta el 7 de septiembre, por motivos vacacionales. No hay constancia de los motivos por los que no se practicaron diligencias entre el 8 de marzo y el 9 de agosto de 2001, pese a que en la de 8 de marzo se acordaba la continuación el 6 de abril, por lo que ese periodo no puede serle imputado al contribuyente.

    Teniendo en cuenta los anteriores datos, entiende la Sala que únicamente pueden computarse como periodos de dilaciones imputables al contribuyente 140 días, correspondientes a los siguientes periodos 14/7/00 a 2/8/00; 21/9/00 a 26/10/00; 14/12/00 a 18/1/01; 7/2/01 a 15/2/01; 22/2/01 a 8/3/01; 9/8/01 a 7/9/01.

    En consecuencia, teniendo en cuenta que entre la notificación del inicio de las actuaciones, 28/6/00, y la notificación del acuerdo de liquidación, 23/11/01, median 513 días, descontando 140 días calculados de dilaciones imputables al contribuyente, resulta que, efectivamente, la duración de las actuaciones fue de 373 días, por tanto, superior a doce meses. De tal manera que tomando como dies a quo del plazo prescriptivo del ejercicio 1995 el 25/7/96, en la fecha de notificación de la liquidación, 23/11/01, había transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años establecido en el art. 64 a) LGT , por lo que se ha de entender prescrito el ejercicio 1995. A igual conclusión habría que llegar tomando como periodo de dilaciones imputables al contribuyente los 147 días calculados por la Inspección." SEGUNDO. - El Abogado del Estado articula su recurso de casación con formulación de un solo motivo, en el que, por el cauce del artículo 88. 1 letra d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , invoca como infringidos el artículo 29.3 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente , y preceptos concordantes del Reglamento General de Inspección de los Tributos de 1984, sobre pérdida del efecto interruptivo de la prescripción inherente a las actuaciones inspectoras por paralización injustificada de las mismas durante más de seis meses; así como la jurisprudencia aplicativa de estos preceptos. Invoca igualmente la infracción del artículo 66. Uno a) de la Ley General Tributaria de 1963 , de acuerdo con el cual el plazo de prescripción de la acción administrativa para liquidar las deudas tributarias se interrumpe por 5 cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, dirigida al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo devengado por cada hecho imponible.

    Tras referir los pronunciamientos de la sentencia recurrida, expone que si nos detenemos en el tenor literal del artículo 29. 3 de la Ley 1)1998, del mismo modo que si en estos momentos lo hacemos en el artículo 150. 2 subapartado a), párrafo 2 de la nueva ley General Tributaria de 2003 , podemos observar cómo la pérdida del efecto interruptivo de la prescripción que se anuda como sanción legal al incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, se refiere al de las concretas y específicas actuaciones del procedimiento inspector previas al incumplimiento de los referidos plazos máximos; pero no a la pérdida del potencial efecto interruptivo de la prescripción que puede en su caso anudarse a las actuaciones del procedimiento inspector posteriores a dicho incumplimiento, como resulta de la interpretación literal, así como lógica y sistemática, de los preceptos legales comentados. Esto es, pierden su efecto interruptivo de la prescripción todas las actuaciones del procedimiento inspector que se hayan producido hasta el momento de paralización injustificada del expediente durante más de seis meses, o hasta la superación del plazo máximo de duración de 12 meses; pero sin que ello impida que se produzca el efecto interruptivo de la prescripción correspondiente a aquellas actuaciones posteriores a dicha paralización injustificada, o a dicha superación del periodo máximo de duración del procedimiento; cómo se establece expresamente en el artículo 150. 2, subapartado a), párrafo 2 de la Ley General Tributaria de 2003 y se deduce claramente de la interpretación tanto literal, como lógica y sistemática, del artículo 29. 3 del Estatuto del Contribuyente, en relación con el artículo 66. 1. a) de la Ley General Tributaria de 1963 .

    De aquí que el Abogado del Estado sostenga que la sentencia de instancia ignora el efecto interruptivo de la prescripción de la deuda tributaria que nos ocupa, correspondiente a las actuaciones del procedimiento de autos producidas con posterioridad al momento en que se supera el plazo máximo de duración de dicho procedimiento de 12 meses, actuaciones que si se considerase necesario por la Sala, pueden también valorarse, por la vía de integración de los hechos declarados probados por la sentencia de instancia, en virtud del artículo 88. 3 de la vigente Ley de la Jurisdicción .

    De esta forma, se sigue afirmando, la sentencia de instancia ignora al efecto interruptivo de la prescripción del acta levantada por la Inspección de los tributos con fecha 28 septiembre 2001 y también el acto de liquidación tributaria de fecha 15 noviembre 2001, al que se refiere el propio relato fáctico contenido en la sentencia.

    TERCERO .- La representación de la entidad LORD COMODORO, S.L. se opone al recurso y señala el incomprensible error en que incide el Abogado del Estado y tal efecto, y por lo que se refiere a los efectos interruptivos del acta, se indica que "a la fecha de su suscripción, el 28 septiembre 2001, no había trascurrido el plazo de 12 meses por lo que si acudimos al artículo 29 de la Ley 1/98 , a las sentencias reproducidas en el apartado, a la sentencia de instancia y al propio criterio del Abogado del Estado recurrente, no tienen valor interruptivo los actos realizados dentro del plazo máximo de 12 meses legalmente establecido para realizar las actuaciones inspectoras". Y en lo que respecta "a la afirmación de que la sentencia de instancia no ha tenido en cuenta al efecto interruptivo de la liquidación practicada, queda demostrada su falta de razón por lo recogido en la sentencia que ahora combate y en concreto su Fundamento Jurídico Cuarto in fine" que se transcribe.

    Se concluye afirmando que "Lógicamente, estimándose la procedencia del efecto interruptivo de la prescripción por el retraso de 12 meses, no combatido por el recurrente, todo lo contrario expresamente admitido, la prescripción del impuesto se operó el 25 julio 2000, dejando de causar interrupción el acuerdo de inicio de las actuaciones de fecha 28 junio 2006."

    CUARTO .- Pasamos a resolver el motivo de casación formulado por el Abogado del Estado y para ello comenzamos por señalar que la sentencia recurrida, al fundamentar la prescripción del ejercicio 1995, objeto de comprobación por la Inspección, se apoya en dos presupuestos: el primero, es que la duración de las actuaciones inspectoras, descontando las dilaciones imputables a la parte, superó el plazo de 12 meses, previsto en el artículo 29.1, de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes de 26 febrero; el segundo, es que, habiéndose incumplido el mismo, todas las actuaciones de inspección perdieron su virtualidad interruptiva, por lo que considerando como "dies es a quo", el de finalización del plazo de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 1995 , esto es el 25 de julio de 1996 y reputando como "dies ad quem", el de la notificación de la referida liquidación, 23 noviembre 2001, es evidente que en esta última fecha se había producido la prescripción, por el transcurso de cuatro años, aquí aplicable.

    6 Pues bien, los razonamientos de la sentencia han de ser confirmados y por ende el recurso del Abogado del Estado desestimado, pues: 1º) No se discute ni se impugna la sentencia, en cuanto declara que la actuación inspectora excedió del plazo de doce meses previsto en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 , precepto que por primera vez en nuestro ordenamiento jurídico establece una limitación temporal a la duración del procedimiento de inspección tributaria.

    2º) En efecto, la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, distingue dos supuestos distintos de cesación de efecto interruptivo de la prescripción a consecuencia de la actuación inspectora: el que venía recogido en la normativa anterior ( artículo 31.4 del Reglamento de Inspección de 1986 ), de cese injustificado de actuaciones por más de seis meses y el que ahora se incorpora, de que dicha actuaciones tengan una duración superior al plazo de 12 meses, o, en su caso, al de 24, si existe ampliación de aquél.

    De esta forma, la Ley establece dos limitaciones temporales a la actuación de comprobación e investigación, lo que supone, de un lado, que no puede existir interrupción injustificada por más de seis meses y, de otro, que la duración del procedimiento en su con conjunto no puede exceder del plazo de doce meses o, en su caso, del de veinticuatro.

    3º) Refiriéndonos al segundo supuesto, novedoso en la Ley 1/1998, debemos señalar que, como ha declarado esta Sala reiteradamente esta Sala (por todas, Sentencia de 30 mayo 2008, recurso de casación 5852/92 ), las actuaciones inspectoras abarcan desde que se inician hasta que se produce la notificación de la liquidación resultante. Criterio éste, jurisprudencial, que se ha visto refrendado por el artículo 150.1 de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 diciembre.

    Debe precisarse que, con relación a la redacción ofrecida por el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 , en la Sentencia de esta Sala y Sección de 20 de octubre de 2011 (recurso de casación número 2984/2009 ) hemos dicho (Fundamento de Derecho Quinto): " ...es cierto que el artículo 29.1 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente , aquí aplicable por razón del tiempo en que tienen lugar los hechos, establece que " A los efectos de los apartados anteriores, se entenderá que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación concluyen en la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de dichas actuaciones".

    Sin embargo, dicho precepto no puede interpretarse en su literalidad aislada, sino en coordinación con la normativa tributaria, que subordina la eficacia de la interrupción de la prescripción a que el acto correspondiente se produzca con conocimiento formal del sujeto pasivo ( artículo 66.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y SSTS de 6 de noviembre de 1993 -invocada por vía de transcripción en el recurso de casación -, 28 de octubre de 1997 y 22 de septiembre de 2002 ), así como con la regla general del artículo 57.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , según la cual: "Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa.". Otra cosa sería dejar en poder de la Administración algo tan importante como es la seguridad jurídica, principio capital éste que inspira los preceptos transcritos.

    Interpretado el precepto legal con necesaria subordinación de la eficacia del acuerdo liquidatorio, a su notificación al interesado, que viene impuesta por exigencia del principio constitucional de seguridad jurídica, no se produce una excepción y vacío temporal entre lo que ha sido siempre la doctrina jurisprudencial acerca de que "las actuaciones inspectoras abarcan desde que se inician hasta que se produce la notificación de la liquidación resultante" (entre otras muchas, Sentencias de 26 de Febrero y 18 de Diciembre de 1996 , 28 de Octubre de 1997 ( 3), 16 de Diciembre de 2000 , 4 de Julio y 19 de Diciembre de 2001 y 25 de Mayo , 22 de Junio , 6 y 23 de Julio de 2002 , 30 de mayo de 2008 , 25 de junio y 29 de octubre de 2009 , 11 y 18 de junio de 2010 ) y el artículo 150.1, de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre de 2003 , que dispone:" Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de doce meses desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el resultado de las mismas... ".

    4º) Es claro, por tanto, que tras la Ley 1/1998, se contemplan dos supuestos diferentes a los que la Ley anuda la interrupción de la prescripción. Lo dice muy claramente el artículo 29.3, al señalar que: " La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1 , determinará 7 que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones". Y el apartado 1 dispone que "las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses contar desde la fecha de notificación al contribuyente de inicio de la mismas".

    Pues bien, así como esta Sala ha admitido que tras la cesación de actuaciones inspectoras por más de seis meses se produzcan otras que den lugar a una nueva interrupción de la prescripción (obviamente que siempre que ésta no se hubiera consumado), nada obsta tampoco a que dejando de producir efectos el procedimiento inspector, iniciado con la notificación del inicio de actuaciones y concluido con la de la liquidación, se produzcan nuevas actuaciones que determinen a su vez efecto interruptivo.

    Ahora bien, sin entrar en la redacción del artículo 150.2.a), párrafo segundo de la Ley 58/2003 , General Tributaria, aquí no aplicable, lo que si podemos afirmar es que el artículo 29.3 de la Ley 1/1998 , anuda la cesación del efecto interruptivo al " incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1" , el cual establece la medición temporal máxima de 12 o 24 meses para el conjunto del procedimiento inspector, sin que sea posible admitir la postura del Abogado del Estado que supone, nada más, pero también nada menos, que actuaciones inspectoras que exceden del límite temporal establecido por la ley al procedimiento inspector y, que, por ello, son ilegítimas, puedan producir el efecto interruptivo pretendido.

    5º) Por ello, en los casos en que se ha aplicado el artículo 29.3, por superación del plazo máximo de actuaciones inspectoras y a la fecha de notificación de la liquidación había transcurrido el plazo de prescripción, se ha declarado ésta última sin más.

    Tal ocurrió igualmente en el supuesto contemplado en la Sentencia de esta Sala de 31 mayo 2010 (recurso de casación 2259/2005 ), en el que concurría la circunstancia de haber superado las actuaciones inspectoras el plazo de doce meses y el de ampliación por otros doce meses, de tal forma que en el Fundamento de Derecho Tercero se declaraba: " (3) Como quiera que la ampliación de las actuaciones inspectoras no se encontraba justificada, hemos de estimar que la Administración incumplió el periodo máximo previsto por el legislador, de modo que las diligencias llevadas a efecto hasta la finalización del plazo de duración de la mismas carecen de fuerza para interrumpir la prescripción ( artículos 29.3 de la Ley 1/1998 y 31 quarter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos).

    Así las cosas, conviene precisar cuál sea el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.

    Como se sabe, el artículo 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ) dispuso un tiempo de cinco años de prescripción. Sobre esta situación normativa incidió la Ley 1/1998, que, en el artículo 24 y en la disposición final 1ª , modificó aquel artículo 64, reduciéndolo a cuatro años. Las dudas que se suscitaron acerca del alcance retroactivo del nuevo, y más corto, periodo de prescripción fueron resueltas por la disposición final 4ª del Real Decreto 136/2000 . En efecto, el apartado 3 de la citada disposición final señaló el 1 de enero de 1999 como día para su entrada en vigor, «con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente».

    Esta Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la sentencia de 25 de septiembre de 2001 (recurso de casación en interés de la ley 6789/00, FJ 5º ), ha precisado que, si la interrupción tuvo lugar después de la indicada fecha (1 de enero de 1999), el plazo a considerar es el de cuatro años (aunque el dies a quo sea anterior), rigiéndose la prescripción por el artículo 24 de la Ley 1/1998 y el nuevo artículo 64 de la Ley General Tributaria ( RCL 2003, 2495) . Por el contrario, si la inactividad administrativa cesó antes, el periodo es el antiguo de cinco años y el régimen imperante el previo a la citada Ley 1/1998 , pues no puede aplicarse el nuevo a las situaciones en las que el dies ad quem ya había acaecido.

    Proyectando esta doctrina al caso del incumplimiento del periodo previsto para la finalización, la fecha a considerar es posterior al 1 de enero de 1999, por lo que el lapso temporal para calcular la prescripción es de cuatro años. Tratándose del impuesto sobre sociedades de 1995, el dies a quo del plazo de prescripción ha de situarse el 25 de julio de 1996 { artículo 289.1 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre , por el que se aprobó el Reglamento del impuesto sobre sociedades (BOE de 21 de octubre )}, habiéndose notificado la liquidación tributaria resultante de la actividad inspectora el 1 de junio de 2001, fecha en la que, como 8 resulta obvio, ya había expirado el indicado plazo de cuatro años, encontrándose, por consiguiente, prescrita la potestad administrativa para practicarla.

    En consecuencia, procede estimar el segundo motivo de casación y anular la sentencia de instancia en cuanto no consideró excedido indebidamente el plazo de duración de las actuaciones inspectoras ni, por ende, prescrita la potestad administrativa para liquidar el tributo, siendo innecesario el examen del último motivo del recurso." En cambio, en la Sentencia de esta Sala de 7 de Julio de 2001, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 235/2007 , que enjuició hechos parecidos a los hoy nos enfrentamos, no se apreció prescripción, porque pese la cesación del efecto interruptivo de la prescripción, no concurría la misma, al no haber transcurrido el plazo previsto por la Ley.

    En efecto, en dicha Sentencia se dijo (Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto): " (...)...2. La sentencia de esta Sección de 11 de julio de 2008 (rec. cas. unificación doctrina núm.329/2004 ) sintetiza la doctrina de esta Sala sobre la caducidad del procedimiento en relación con los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley 1/1998 y conforme a la citada norma legal, advirtiendo que aunque la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, establecía en el artículo 29 que el plazo máximo para practicar las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, no pretendió establecer un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento de los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como del de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del art. 29 de Inspección), ordenando el art. 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de Febrero de 2000 ) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 del artículo 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el art. 104 de la Ley , y a la especial del procedimiento sancionador.

    En la sentencia de 31 de mayo de 2010 (rec. cas. 2259/2005 ) se estudia la infracción del artículo 29.1 de la Ley 1/1998 por incumplimiento de su previsión relativa a la duración máxima del procedimiento inspector (doce meses más la ampliación por otros doce, debidamente justificada).

    Como quiera que la ampliación de las actuaciones inspectoras no se encontraba justificada, esta Sala estimó que la Administración incumplió el periodo máximo previsto por el legislador, con la consecuencia de que las diligencias llevadas a efecto hasta la finalización del plazo de duración de la mismas carecen de fuerza para interrumpir la prescripción ( artículos 29.3 de la Ley 1/1998 y 31 quarter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos).

    Así las cosas, conviene precisar cuál sea el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.

    Como se sabe, el artículo 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ) dispuso un tiempo de cinco años de prescripción. Sobre esta situación normativa incidió la Ley 1/1998, que, en el artículo 24 y en la disposición final 1ª , modificó aquel artículo 64, reduciéndolo a cuatro años.

    Esta Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la sentencia de 25 de septiembre de 2001 (recurso de casación en interés de la ley 6789/00, FJ 5º ), ha precisado que, si la interrupción tuvo lugar después de la indicada fecha (1 de enero de 1999), el plazo a considerar es el de cuatro años (aunque el dies a quo sea anterior), rigiéndose la prescripción por el artículo 24 de la Ley 1/1998 y el nuevo artículo 64 de la Ley General Tributaria . Por el contrario, si la inactividad administrativa cesó antes, el periodo es el antiguo de cinco años y el régimen imperante el previo a la citada Ley 1/1998 , pues no puede aplicarse el nuevo a las situaciones en las que el dies ad quem ya había acaecido.

    Proyectando esta doctrina al caso del incumplimiento del periodo previsto para la finalización, la fecha a considerar es posterior al 1 de enero de 1999, por lo que el lapso temporal para calcular la prescripción es de cuatro años.

    En la misma línea de la sentencia de 31 de mayo de 2010 se ha pronunciado la sentencia de 4 de noviembre de 2010 (Cas. 6408/2005 ) respecto de la misma entidad recurrente, referida al ejercicio 1994 y sanción.

    La sentencia de 11 de octubre de 2010 (casación 5608/2007 ) reitera que el incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras previsto en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 1/1998 determina, a la luz del apartado 3 del mismo precepto, que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia del inicio de las mismas.

    En la misma línea de entender que cuando se supera el lapso señalado como máximo por el legislador en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 para culminar las actuaciones inspectoras, se desencadena el efecto que anuda a tal tesitura el apartado 3 de dicho precepto, esto es, considerar no interrumpida la prescripción con el inicio de las actuaciones, se pronuncia la sentencia de 24 de enero de 2011 (casación núm. 5575/2007 ) y la de 12 de mayo de 2011 (casación 1937/2008 ), 24 de enero de 2011 (casación 4697/2007 ), 24 de enero de 2011 (casación 5990/2007 ) y 7 de marzo de 2011 (casación 774/2009 ).

    (...).- El Impuesto sobre Sociedades objeto de regularización fue el correspondiente a los ejercicios 1998 y 1999. La comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras tuvo lugar el 21 de diciembre de 2001. La incoación del acta de disconformidad núm. 70633054 tuvo lugar el 19 de noviembre de 2002. Y el acuerdo de liquidación lleva fecha de 24 de enero de 2003. Bien se ve que no había expirado el indicado plazo de cuatro años y que, por consiguiente, no había prescrito la potestad administrativa para practicar la liquidación.

    En consecuencia procede estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por el Abogado del Estado y anular la sentencia de instancia en cuanto consideró excedido indebidamente el plazo de duración de las actuaciones inspectoras y, por ende, caducada la potestad administrativa para liquidar el tributo." Por tanto, en el supuesto de esta última Sentencia si era posible la incoación de otro procedimiento de inspección y si ello se llevaba a cabo antes de transcurrir el plazo de prescripción, es claro que ello tendría efectos interruptivos propios. Pero esto es diferente, sin duda, de lo que nos plantea el Defensor de la Administración en este recurso, cuyo único motivo, y como se ha anticipado, no prospera.

    QUINTO. - Al no aceptarse el motivo alegado, el recurso ha de ser desestimado. Pero además, la desestimación debe llevar aparejada la condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 6.000 euros.

    Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,



    Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación número 3264/2008, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO , contra la sentencia de la Sección Séptima, de la Sala de lo Contencioso- Administrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 21 de abril de 2008, dictada en el recurso contenciosoadministrativo número 518/2006 , con imposición de costas a la parte recurrente y con la limitación indicada en el Último de los Fundamentos de Derecho.

    Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez Manuel Martin Timon

    PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.