Consulta número: V0626-17 - Fecha: 09/03/2017
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA Ley 35/2006, art. 33



    El 20 de febrero de 2007, el consultante suscribió con una entidad bancaria un contrato de permuta financiera de tipos de interés, contrato que ha sido declarado nulo por sentencia judicial condenando a la entidad a reintegrarle los pagos efectuados y abonarle los intereses desde la presentación de la demanda.


    Tributación en el IRPF de los importes percibidos: reintegros e intereses.


    La consulta planteada se concreta en el tratamiento tributario que ha de otorgarse a la cantidad a percibir por el consultante de una entidad de crédito como consecuencia de una sentencia en la que se declara la nulidad de un contrato de permuta financiera de tipo de interés variable por tipo fijo, estando compuesta dicha cantidad por la suma de los importes previamente satisfechos por el consultante a la entidad de crédito en virtud de las liquidaciones del contrato de permuta, desde la fecha de su contratación hasta la de presentación de la demanda, y por los intereses desde esta presentación.

    La declaración de nulidad del contrato de permuta financiera que según se indica en el escrito de consulta establece la sentencia judicial, en cuanto comporta devolver el estado de las cosas a su situación inicial, restituyéndose ambas partes sus prestaciones recíprocas como si el contrato no se hubiese celebrado, conlleva que tales restituciones no tengan su incidencia en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período en que adquiera firmeza la sentencia, sino que tal incidencia tiene lugar en las liquidaciones del Impuesto correspondientes a los ejercicios en que las mismas se incluyeron.

    Para regularizar tal situación deberá presentar autoliquidaciones complementarias de los periodos correspondientes, si el nuevo resultado comporta una cantidad a ingresar superior a la de la autoliquidación anterior o una cantidad a devolver inferior a la autoliquidada -o- en el caso de cantidad a devolver -podrá instar la rectificación de las autoliquidaciones- tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria:

    "Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.

    Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite.

    A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.

    Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley".

    Respecto a la tributación de los intereses moratorios que establece la sentencia judicial, procede indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.

    Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.

    Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancias patrimoniales.

    Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder estas ganancias patrimoniales de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que "el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso".

    Una vez establecida -dado su carácter indemnizatorio- la calificación como ganancia patrimonial de los intereses a percibir por el consultante por sentencia judicial, el siguiente paso es determinar el período de imputación.

    A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que "se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial".

    Conforme con lo anterior, la alteración patrimonial correspondiente a los intereses objeto de consulta se entenderá producida con la propia sentencia que establece su pago, pues su cuantificación ya queda limitada a la fecha de la sentencia. Lo que a su vez conlleva su imputación temporal al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006:

    "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".

    Complementando lo anterior, procede indicar que (de existir) no ocurre lo mismo con los intereses de mora procesal, pues al abarcar el período de tiempo transcurrido entre la fecha de la sentencia y la de su pago, la alteración patrimonial solo puede entenderse producida cuando los mismos se reconozcan, es decir, cuando se cuantifiquen y se acuerde su abono.

    Una vez determinada la calificación como ganancias patrimoniales y su imputación temporal, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.

    Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.



Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.