Consulta número: V1004-14  - Fecha: 09/04/2014
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA Ley 35/2006, arts. 8, 33, 34, 35 y 36; TRLHL RDLeg 2/2004, arts. 104 a 110


    
    El consultante era copropietario junto con otros familiares de un apartamento adquirido por herencia. Su porcentaje de participación era del 8,33 por ciento. En diciembre de 2013 han procedido a la disolución del condominio y a la adjudicación del apartamento al consultante, que ha compensado en metálico al resto de herederos. Posteriormente procedió a la aportación del apartamento a su sociedad de gananciales.

    
    1. Si se genera ganancia o pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas y, en tal caso, cuáles serían los valores y las fechas de adquisición.

    2. Sujeción al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

    
    1. El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos".

    El apartado 2 del mismo precepto dispone que "Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: En los supuestos de división de la cosa común.

    En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

    En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

    Los supuestos a los que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos."

    Conforme con lo anterior, la disolución de una comunidad de bienes y la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros de su correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.

    Solo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en los otros, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.

    Así ocurre en el caso objeto de consulta, en el que el apartamento se ha adjudicado a uno de los comuneros, el consultante, quien ha compensado en metálico al resto, lo que originará a estos últimos una ganancia o pérdida patrimonial.

    Por otro lado, la aportación de un bien privativo de un cónyuge a la sociedad de gananciales constituirá una alteración en la composición de su patrimonio, que generará una ganancia o pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF.

    A efectos del impuesto, como la sociedad de gananciales no tiene la consideración de contribuyente, los sujetos pasivos del Impuesto serán los cónyuges, de acuerdo con lo establecido en el artículo 8 de la LIRPF.

    Como el aportante y el adquirente de un 50% de lo transmitido son la misma persona, por el 50 por 100 de la aportación no se produce ninguna transmisión, que sólo se produciría por la parte que corresponde a la esposa (50%).

    La ganancia o pérdida patrimonial vendrá dada por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad del porcentaje del apartamento transmitido a su cónyuge, de acuerdo con lo establecido en el artículo 34 de la LIRPF.

    De acuerdo con el artículo 33.4.b) de la LIRPF, al haber existido alteración patrimonial con ocasión de la disolución del condominio existente sobre el apartamento, habrá de actualizarse su valor de adquisición. Por tanto, el apartamento tendrá dos valores de adquisición, el del porcentaje adquirido por herencia, que será el valor determinado a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (artículo 36 LIRPF) y el del porcentaje adjudicado en la disolución del condominio, que será el valor de adjudicación, determinado en la forma prevista en el artículo 35 de la LIRPF.

    El artículo 35 establece lo siguiente:

    "1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:  a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.  b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.  En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

    2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.

    b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.

    (...)."

    Y el artículo 36: "Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.

    (...)."

    Igualmente, existirán dos fechas de adquisición, la del porcentaje adquirido por herencia, que de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante (artículo 989 del Código Civil), es decir, que, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante, y la fecha de adjudicación del porcentaje restante.

    2. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

    El artículo 104 del TRLRHL regula, en su apartado 1, la naturaleza y el hecho imponible del impuesto, estableciendo que: "El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos."

    Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:

    - Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.

    - Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.

    El incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos puede tener su origen en la transmisión de la propiedad por cualquier título, tanto oneroso como lucrativo, así como por la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre dichos terrenos, de tal manera, que si no hay transmisión de la propiedad ni constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, no se devenga el IIVTNU.

    No obstante, el primer párrafo del apartado 3 del artículo 104 del TRLRHL establece lo siguiente:

    "No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes."

    De acuerdo con lo anterior, la aportación que en su caso realice cualquiera de los cónyuges a la sociedad conyugal no se encuentra sujeta al IIVTNU en virtud de lo establecido en el artículo 104.3 del TRLRHL.  No obstante, a efectos de futuras transmisiones de los inmuebles, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de puesta de manifiesto en esa transmisión, del incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del impuesto que se liquide en ese momento y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad de la vivienda que haya estado sujeta al IIVTNU.