Consulta número: V1154-13  - Fecha: 09/04/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA LIRPF, 35/2006, Art. 38 y disposición adicional vigésima tercera; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41 y 54.



    El 27 de septiembre de 2002, el consultante, funcionario de la Administración Central del Estado, y quien ahora es su esposa adquirieron en estado de solteros, por mitad y proindiviso, su vivienda habitual. Dicha adquisición se financió mediante un préstamo hipotecario. El 22 de abril de 2008, los cónyuges otorgaron escritura pública de novación por ampliación del préstamo hipotecario. El 14 de febrero de 2012, los cónyuges procedieron a la venta de su vivienda habitual. Del importe obtenido en dicha venta, destinaron cierta cantidad a cancelar el importe pendiente de pago del préstamo hipotecario.
     Por otro lado, el 18 de diciembre de 2009, el consultante suscribió contrato privado de compraventa de una vivienda, siendo la fecha de entrega de la misma el 27 de junio de 2012. En virtud del contrato citado, desde noviembre de 2009, fueron pagadas ciertas cantidades según calendario de pagos pactado. El 27 de junio de 2012, con motivo de la firma de la escritura pública de compraventa de la vivienda, se produjo la subrogación en el préstamo hipotecario que la gravaba y se reinvirtió el importe obtenido en la venta de la primera vivienda en cancelar parte del mencionado préstamo hipotecario.

    Adicionalmente, el consultante, el 16 de julio de 2012, y hasta el 15 de julio de 2013, desarrolla una comisión de servicios en la Comisión Europea en Bruselas, siendo su jornada laboral de lunes a viernes y desplazándose al nuevo domicilio familiar los fines de semana, festivos y períodos vacacionales.


    Si resulta de aplicación al consultante y a su esposa la exención por reinversión en vivienda habitual.

     Si los importes pagados para la adquisición de la nueva vivienda habitual con carácter previo a la formalización de la escritura pública de su compra pueden considerarse reinversión a los efectos de aplicar la exención por reinversión.

  
    La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:

   "1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

    A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 55.5 de este Reglamento.

    Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.

    2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del periodo impositivo en que se vayan percibiendo.

    Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

    Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

    3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

    4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

    En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento."

    Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Al respecto, la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF, en su redacción dada, con efectos desde 1 de enero de 2013, por el apartado ocho del artículo 1 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), dispone que:

    "A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de esta Ley se considerará vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

    Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el párrafo anterior se computará desde esta última fecha."

    Por su parte, el artículo 54 del RIRPF dispone, entre otros, que "con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años", salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, a las que se refiere el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, "... debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras", salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del RIRPF, en cuyo apartado 4, se establece:

    "4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión".

    Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el apartado 2 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.

    Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.

    En el presente caso, el consultante y su esposa transmitieron, el 14 de febrero de 2012, la que manifiestan era su vivienda habitual. Para poder acogerse a la exención por reinversión, la adquisición jurídica de su nueva vivienda habitual debe producirse dentro de los dos años posteriores a dicha fecha, a lo más tardar el 14 de febrero de 2014, debiendo reinvertir, en dicho período, la totalidad o parte (exención parcial) de lo obtenido por la venta de su anterior vivienda habitual. De no adquirirse en plazo o de incumplirse cualquier otro requisito contenido en el citado artículo 41, los contribuyentes perderían el derecho a exonerar de gravamen la ganancia patrimonial generada, debiendo proceder a regularizar su situación conforme dispone el artículo 41.4 del RIRPF.

    En el presente caso, cabe indicar que, al manifestar que del importe obtenido en la venta de la que fue su vivienda habitual, se destinaron 163.029,70 euros a cancelar el importe pendiente de pago del préstamo hipotecario y que dicho préstamo había sido objeto de ampliación para fines distintos al de adquisición de vivienda, la parte de lo obtenido en la citada venta que fue destinada a cancelar la parte del préstamo hipotecario no vinculada a la adquisición de vivienda no puede entenderse cantidad reinvertida en la adquisición de una nueva vivienda habitual, debiendo tenerse en cuenta, por tanto, lo previsto en el artículo 41.3 del RIRPF.

    Por otra parte, se pregunta sobre la aplicación del artículo 54.2 del RIRPF, por cuanto el consultante no habría procedido a la ocupación de la nueva vivienda, adquirida el 27 de junio de 2012, por motivo de su comisión de servicios en Bruselas, la cual finalizará el 15 de julio de 2013.

    Para consolidar la calificación de habitual, a efectos de la aplicación de los beneficios fiscales previstos en la LIRPF para la vivienda habitual (en el caso planteado, la exención por reinversión) este Centro Directivo viene manteniendo el criterio de exigir la confluencia de forma simultánea del pleno dominio del inmueble, aunque sea parcial, y de la residencia en el mismo por un plazo continuado de, al menos, tres años.

    Por tanto, cabe entender que el consultante no puede considerar habitual la vivienda que ha adquirido, el 27 de junio de 2012, si no ha procedido a la efectiva ocupación de la misma con carácter definitivo, ocupación que se produciría a su regreso a España tras finalizar la comisión de servicios. En este caso, en el que el consultante no cumplirá el requisito de ocupación de la vivienda en el plazo de 12 meses, dicha vivienda no podrá ser considerada su habitual desde su adquisición. El cómputo del plazo de tres años de residencia continuada en la vivienda objeto de reinversión, para su calificación como habitual, se iniciará para el consultante en la fecha a partir de la cual proceda a la referida ocupación de la vivienda, la cual deberá producirse dentro del plazo de los dos años posteriores a la transmisión de su anterior vivienda habitual.



Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.