Consulta número: V2152-21- Fecha: 28/07/2021
Órgano:SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA LIRPF. Ley 35/2006, Arts. 58, 60, 61 y 81.bis.


    El consultante que está divorciado desde 2011, tiene fruto de su anterior matrimonio, una hija nacida el 16 de abril de 1995, con un grado de discapacidad reconocido del 69%. Teniendo en cuenta que el momento del divorcio dicha hija era menor de edad, en el convenio regulador firmado en 2011 se estableció que ésta quedara bajo la guarda y custodia de su madre con la que conviviría. Asimismo, en el convenio se estableció una pensión de alimentos a pagar por el padre a favor de su hija de 150 euros mensuales, abonando además la mitad de los gastos médicos extraordinarios. No obstante, desde octubre de 2017 esta hija ha convivido con el consultante, y éste solicitó a la Seguridad Social la prestación familiar por hijo o menor a cargo, que le fue concedida con efectos desde 1 de enero de 2018.

    Posteriormente, desde junio de 2020, su hija vive de forma independiente en una vivienda protegida que le ha sido concedido en alquiler por su Comunidad Autónoma, con motivo de su discapacidad -este colectivo recibe ayudas para el pago del arrendamiento de sus viviendas-. Su hija percibe rendimientos anuales del trabajo cuya cuantía anual asciende a 3.078 euros brutos. Por otro lado, la prestación familiar por hijo a cargo concedida a su padre (395,60 euros mensuales), es abonada en una cuenta bancaria de la que es titular su hija con discapacidad, según manifiesta el consultante en su escrito de consulta.


     Si puede aplicar el mínimo por descendientes, y la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, respecto a dicha hija.


    A partir del 1 de enero de 2015, como consecuencia de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), el artículo 58 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, en relación al mínimo por descendientes establece lo siguiente:

    "1. El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de veinticinco años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, de:

    2.400 euros anuales por el primero.

    2.700 euros anuales por el segundo.

    4.000 euros anuales por el tercero.

    4.500 euros anuales por el cuarto y siguientes.

    A estos efectos, se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable. Asimismo, se asimilará a la convivencia con el contribuyente, la dependencia respecto de este último salvo cuando resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de esta Ley.

    2. Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 2.800 euros anuales.

    En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, dicho aumento se producirá, con independencia de la edad del menor, en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes. Cuando la inscripción no sea necesaria, el aumento se podrá practicar en el período impositivo en que se produzca la resolución judicial o administrativa correspondiente y en los dos siguientes.".

    Mientras que el artículo 61 de la LIRPF establece en cuanto a las normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad:

    "Para la determinación del importe de los mínimos a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se tendrán en cuenta las siguientes normas:

    1.ª Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.

    No obstante, cuando los contribuyentes tengan distinto grado de parentesco con el ascendiente o descendiente, la aplicación del mínimo corresponderá a los de grado más cercano, salvo que éstos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, en cuyo caso corresponderá a los del siguiente grado.

    2.ª No procederá la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, cuando los ascendientes o descendientes que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este Impuesto con rentas superiores a 1.800 euros.

    3.ª La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de lo establecido en los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del Impuesto.

    4.ª No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en caso de fallecimiento de un descendiente o ascendiente que genere el derecho al mínimo por descendientes o ascendientes, la cuantía será de 2.400 euros anuales o 1.150 euros anuales por ese descendiente o ascendiente, respectivamente.

    5.ª Para la aplicación del mínimo por ascendientes, será necesario que éstos convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del período impositivo o, en el caso de fallecimiento del ascendiente antes de la finalización de este, la mitad del período transcurrido entre el inicio del período impositivo y la fecha de fallecimiento.".

    Por otro lado, el artículo 64 de la Ley del Impuesto, referente a especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos, establece que:

    "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.".

    En el mismo sentido se manifiesta el artículo 75 de la Ley del Impuesto para el cálculo de la cuota íntegra autonómica.

    Conforme con esta regulación legal, el progenitor o progenitores que tengan la guarda y custodia de los hijos podrán aplicarse el mínimo por descendientes, por ser las personas con la que los descendientes conviven, y no podrán aplicar las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto. En caso de que se extinga la guarda y custodia sobre un hijo por alcanzar éste la mayoría de edad, se aplicará lo anteriormente reflejado mientras que el contribuyente progenitor de que se trate mantenga la convivencia con el hijo.

    Por otro lado, los progenitores que no convivan con los hijos pero les presten alimentos por resolución judicial, podrán optar a partir de 2015 por la aplicación del mínimo por descendientes, al sostenerles económicamente, o por la aplicación del tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las referidas anualidades por alimentos.

    En este caso, en sentencia judicial de fecha 18 de mayo de 2011 se aprobó el convenio regulador de 27 de mayo de 2011. En dicho convenio, teniendo en cuenta que en el momento del divorcio la hija era menor de edad, se atribuyó la guarda y custodia de ésta a la madre con la que conviviría. Asimismo, se estableció que el consultante abonase una anualidad por alimentos a favor de su hija.

    De la lectura del escrito de consulta, y a falta de otro tipo de información que indique lo contrario -sentencia judicial donde se determine la incapacitación legal de dicha hija nombrando a un tutor de ésta, o la patria potestad prorrogada de la misma, etc.-, se deduce que en este caso se ha extinguido la función de guarda y custodia de la madre respecto de su hija, por tener ésta en el momento actual 25 años de edad.

    Para resolver esta consulta, y teniendo en cuenta las distintas fuentes de rentas percibidas por su hija descritas en el escrito de consulta, se parte de la premisa de que, el consultante, en la actualidad, no satisface, a favor de su hija, la pensión de alimentos estipulada en convenio regulador de divorcio de 27 de abril de 2011, aprobado por sentencia judicial de 18 de mayo de 2011.

    Por tanto, de acuerdo con lo anteriormente señalado, el progenitor en cuestión tendrá derecho a la aplicación del mínimo por descendientes en la declaración del Impuesto sobre la Renta, y el mínimo por discapacidad de descendientes regulado en el artículo 60 de la Ley del Impuesto, siempre que su hija no tenga en el ejercicio fiscal correspondiente, rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, además de no presentar declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en el ejercicio, con rentas superiores a 1.800 euros, y siempre que se cumplan el resto de los requisitos legales (que conviva la hija con el contribuyente, teniendo en cuenta que se asimilará a la convivencia con el contribuyente la dependencia respecto a este último, salvo cuando resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de la LIRPF).

    Dado que de los datos aportados en el escrito de consulta, se deduce que el consultante no convive con su hija a fecha de devengo del ejercicio fiscal correspondiente -31 de diciembre de 2020-, el consultante tendrá derecho a aplicar el mínimo por descendientes respecto de ella, y el mínimo por discapacidad de descendientes regulado en el artículo 60 de la Ley del Impuesto, siempre que en el ejercicio en cuestión, la hija haya dependido económicamente del mismo, y siempre que se cumplan el resto de los requisitos exigidos en los referidos artículos 58 y 61 de la Ley del Impuesto.

    De la lectura del escrito de consulta, no se dan datos suficientes de los que se pueda deducir que su hija depende económicamente del consultante, ya que sólo se alude al hecho de que la prestación familiar por hijo o menor a cargo (artículo 352 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social -BOE de 31 de octubre-, aprobado por Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre), de la que es beneficiario el consultante, se abona en una cuenta bancaria cuya titularidad corresponde a su hija.

    En cualquier caso, la concurrencia del requisito de dependencia económica en el caso concreto consultado, constituye una cuestión de hecho, que deberá poder ser probada por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre, BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.

    Por otro lado, respecto al concepto de renta que aparece en los preceptos arriba señalados, es el reflejado por parte de este Centro Directivo en la consulta V3250-13, entre otras, en la que se indica que está constituido:

    "Por la suma algebraica de los rendimientos netos (del trabajo, capital mobiliario e inmobiliario, y de actividades económicas), de imputaciones de rentas y de las ganancias y pérdidas patrimoniales computadas en el año, sin aplicar las reglas de integración y compensación. Ahora bien, los rendimientos deben computarse por su importe neto, esto es, una vez deducidos los gastos, pero sin aplicación de las reducciones correspondientes, salvo en el caso de rendimientos del trabajo, en los que se podrán tener en cuenta la reducción prevista en el artículo 18 de la LIRPF al aplicarse con carácter previo a la deducción de gastos.".

    De acuerdo con lo anterior, el concepto de rendimiento neto del trabajo que debe tenerse en cuenta para aplicar el citado límite debe ser el definido en el artículo 19 de la LIRPF-incluyendo la minoración por aplicación de la reducción del artículo 18 de la Ley del Impuesto-, quedando, en consecuencia, dicho rendimiento minorado en todos los gastos del apartado 2 del referido artículo 19, incluido el gasto específico de 2.000 euros de su letra f).

    A este respecto, hay que tener en cuenta que la prestación familiar por hijo o menor a cargo percibida de la Seguridad Social, cuyo beneficiario es el consultante, tiene la calificación fiscal de rendimiento de trabajo (artículo 17.2.a) de la LIRPF, exento de tributación en virtud de lo establecido en el artículo 7.h) de la LIRPF.

    Bajo su consideración como rendimientos del trabajo, el artículo 11.2 de la Ley del Impuesto dispone:

    "2. Los rendimientos del trabajo se atribuirán exclusivamente a quien haya generado el derecho a su percepción.

    No obstante, las prestaciones a que se refiere el artículo 17.2 a) de esta Ley se atribuirán a las personas físicas en cuyo favor estén reconocidas."

    Por lo tanto, dicha prestación familiar por hijo o menor a cargo, corresponde a efectos del Impuesto a la titularidad del consultante, con independencia de que se hayan ingresado en la cuenta bancaria de su hija.

    Por tanto, en este caso, respecto al requisito exigido legalmente, de que su hija no tenga en el ejercicio fiscal correspondiente, rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, dicho requisito se cumpliría, de acuerdo con la información facilitada en su escrito de consulta, partiendo de la hipótesis de que su hija sólo ha obtenido en el ejercicio, rentas anuales derivadas del trabajo que ascienden a 3.078 euros brutos, si bien no queda claro de lo expresado en su escrito de consulta, si su hija percibe algún tipo de ayuda pública o subvención de la Comunidad Autónoma correspondiente, para ayudarle al pago del arrendamiento de la vivienda protegida que le ha sido concedido, que en caso de haberse percibido, tendría la consideración fiscal de ganancia patrimonial - en todo caso, respecto a esto último, habría que tenerse en cuenta, en el supuesto de que su hija percibiera dichas ayudas para el pago de dicho arrendamiento, que en caso de que cumpliera todos los requisitos legales exigidos para ello, podría serle de aplicación la exención establecida en el artículo 7.y) de la LIRPF, respecto a la ganancia patrimonial obtenida-.

    Por otro lado, respecto al requisito exigido legalmente, de que su hija no presente declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en el ejercicio, con rentas superiores a 1.800 euros - de acuerdo con el concepto de renta dado en consulta tributaria V3250-13 -, si su hija sólo percibe en 2020, rentas anuales derivadas del trabajo que ascienden a 3.078 euros brutos, tal como parece describirse en el escrito de consulta, dicho requisito se cumpliría. En caso de que percibiera otras fuentes de renta, se desconoce en ese caso, si su hija cumpliría dicho requisito.

    Por último, en caso de que los dos progenitores tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes y al mínimo por discapacidad respecto a la hija en común, dicho mínimo se prorrateará a partes iguales entre ambos progenitores (50% cada uno).

    Por otro lado, el artículo 81 bis de la LIRPF establece en cuanto a las deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo se refiere, lo siguiente:

    "1. Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:

    a) Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.

    b) Por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes previsto en el artículo 59 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.

    c) Por ser un ascendiente, o un hermano huérfano de padre y madre, que forme parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas, o por ser un ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales. En caso de familias numerosas de categoría especial, esta deducción se incrementará en un 100 por ciento. Este incremento no se tendrá en cuenta a efectos del límite a que se refiere el apartado 2 de este artículo.

    La cuantía de la deducción a que se refiere el párrafo anterior se incrementará hasta en 600 euros anuales por cada uno de los hijos que formen parte de la familia numerosa que exceda del número mínimo de hijos exigido para que dicha familia haya adquirido la condición de familia numerosa de categoría general o especial, según corresponda. Este incremento no se tendrá en cuenta a efectos del límite a que se refiere el apartado 2 de este artículo.

    d) Por el cónyuge no separado legalmente con discapacidad, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) anteriores, hasta 1.200 euros anuales.

    Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas anteriormente los contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo, pensiones abonadas por el Régimen General y los Regímenes especiales de la Seguridad Social o por el Régimen de Clases Pasivas del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para la correspondiente pensión de la Seguridad Social.

    Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.

    2. Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 anterior, y tendrán como límite para cada una de las deducciones, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el primer párrafo del apartado 1 anterior, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo. No obstante, si tuviera derecho a la deducción prevista en las letras a) o b) del apartado anterior respecto de varios ascendientes o descendientes con discapacidad, el citado límite se aplicará de forma independiente respecto de cada uno de ellos.

    A efectos del cálculo de este límite se computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.

    3. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono de las deducciones de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.

    4. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono.

    Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho a la deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.

    En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado 2 de este artículo, se tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo como las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.

    Se entenderá que no existe transmisión lucrativa a efectos fiscales por esta cesión.".

    Como puede observarse, las deducciones no solo podrán ser aplicadas por contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena, sino también por los perceptores de prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo y pensiones abonadas por la Seguridad Social, Clases Pasivas o Mutualidades alternativas.

    En cuanto al resto de requisitos, del precepto transcrito se desprende que pueden aplicar esta deducción los ascendientes - o hermanos huérfanos de padre y madre - que formen parte de una familia numerosa, el ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de esta Ley o, en su caso, los contribuyentes con derecho a la aplicación de los mínimos por descendientes o ascendientes, con discapacidad en ambos casos. Además, hay que tener en cuenta las modificaciones que se introducen en la LIRPF con la LPGE 2018, que suponen la extensión de los supuestos a los que se aplica la deducción, al incluirse al cónyuge no separado legalmente cuando este sea una persona con discapacidad que dependa económicamente del contribuyente, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 81bis.

    Dicho lo anterior, es necesario resaltar que para la aplicación de estas deducciones se requiere en todo caso que los beneficiarios realicen actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, o perciba alguna de las prestaciones anteriormente señaladas. En el escrito de consulta no se da información alguna sobre si el consultante, como posible beneficiario de la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, cumple con dicho requisito.

  

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art. 58 Ley 35/2006. Mínimo por descendientes.
Art. 60 Ley 35/2006. Mínimo por discapacidad
Art. 61 Ley 35/2006. Normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad.
Art. 81.bis Ley 35/2006 LIRPF. Deducción por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo.