RENDIMIENTOS DEL TRABAJO. VALORACIÓN DE RETRIBUCIONES EN ESPECIE.

(artículo 43.LIRPF)

    Los rendimientos del Trabajo que sean satisfechos en especie, en general, deberán (de acuerdo con el artículo 43.2 de la LIRPF) valorarse por el valor de mercado del bien, derecho o servicio recibido, más el importe del ingreso a cuenta (salvo en los supuestos en que dicho ingreso a cuenta le hubiera sido repercutido)

INGRESO INTEGRO = Valor de mercado + Ingreso a cuenta no repercutido

    La cuantía del ingreso a cuenta será la que resulte de aplicar el porcentaje de retención que corresponda sobre la valoración de la retribución en especie (artículo 102 RIRPF).

    El pagador de los rendimientos está obligado a efectuar el ingreso a cuenta y expedir una certificación donde figure el importe del valor de mercado de estos rendimientos en especie y la cuantía del ingreso a cuenta efectuado, si bien, no existirá obligación de efectuar ingresos a cuenta respecto a las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, de planes de previsión social empresarial y de mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible.

REGLAS ESPECIALES DE VALORACIÓN. (Tabla Resumen de Valoración de Conceptos Retributivos)

1. Uso o Utilización de Vivienda.
   
   
   1. Si la vivienda utilizada es propiedad del pagador.
      
          En la valoración de la cesión de vivienda, siendo ésta propiedad del pagador, habrá de considerarse retribución en especie el 5% del valor catastral cuando el valor haya sido revisado y haya entrado en vigor el nuevo valor en el período impositivo o en los 10 años anteriores. De no ser así, la valoración se efectuará por el importe que resulte de aplicar el porcentaje del 10 por 100 sobre el valor catastral de la vivienda.
      

      Recuerde que:

      La valoración correspondiente a la utilización de vivienda que sea propiedad del pagador, no podrá exceder del 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del trabajo (art. 43.1.1º a)).
      
          Al mismo tiempo señalar que, aún cuando no implicará cambios en la cuantía de la retribución en especie resultante, en los supuestos en los que a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles carecieran de valor catastral o este no hubiera sido notificado al titular, la retribución en especie se cuantifica en el 5% del 50% del mayor de los dos siguientes valores:
      
      
      1. El precio, contraprestación o valor de adquisición.
      
      
      2. El valor comprobado por la Administración a efectos de otros tributos.
   
   
   2. Si la vivienda utilizada no es propiedad del pagador
      
          La valoración será el coste para el pagador, sin que en estos casos opere el límite del 10% del resto de contraprestaciones del trabajo. No obstante, dicha valoración no podrá ser inferior a la valoración para los casos en que la vivienda sea propiedad del pagador, que sigue siendo el 5% o el 10% del valor catastral o del 50% del valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.


2. Entrega o Uso de Vehículo.
   
       Hemos de distinguir:
   
   
   1. ENTREGA DE VEHICULO.- Se considerará como retribución en especie el coste de adquisición del vehículo, incluidos los tributos satisfechos. En consecuencia, deberá incluirse la totalidad del IVA satisfecho, con independencia de que resulte o no deducible para el pagador
   
   
   2. USO DEL VEHICULO QUE ES PROPIEDAD DE PAGADOR.- Se computará el 20 por 100 anual del coste de adquisición incluidos los gastos y tributos de la operación.
   
   
   3. USO DEL VEHÍCULO QUE NO ES PROPIEDAD DEL PAGADOR.- Se computará el 20 por 100 anual del valor de mercado, incluidos los gastos y tributos de la operación (es decir, como si el vehículo fuese nuevo).
   
   
   4. USO Y POSTERIOR ENTREGA: La entrega se valorará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior. Ya no se distingue como anteriormente acerca de quien es el propietario del vehículo.
   
   
   5. VEHÍCULO PERTENECIENTE A EMPRESAS QUE TENGAN COMO ACTIVIDAD HABITUAL LA CESIÓN DE USO DE VEHÍCULOS AUTOMÓVILES.- La valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del servicio de que se trate.
   
   
   
       Con fecha 28.07.2023, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria -AEAT- publica una NOTA relacionada con cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados que, según reconoce este órgano, cambia (consecuencia de nueva jurisprudencia y doctrina) las reglas o criterios que venía aplicando hasta la fecha en el IRPF (también lo hace en IVA) en cuestiones tales como la disponibilidad del vehículo para uso privado y la determinación de la base imponible imponible. Así:
   

   Disponibilidad del Vehículo para Uso Privado

   Si realmente en la cesión del vehículo se da un uso mixto del mismo (para actividad laboral y uso privado del empleado), habría de determinarse el porcentaje de utilización para fines particulares que realiza el trabajador y este vendrá determinado por la disponibilidad. En estos casos, no se atiende al uso efectivo del bien sino a su disponibilidad "en manos del trabajador" y esta, para la AEAT, vendrá dada por la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores; es decir, fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de la jornada de trabajo, en días laborables. O dicho en otros términos, las horas laborables previstas en el convenio colectivo que corresponda, "ajustado" con las particularidades que pudieran afectar al desempeño o categoría laboral del trabajador, marcará el porcentaje de uso para la actividad laboral.

   Determinación de la Base Imponible del Ingreso a Cuenta

   Mantiene esta NOTA los criterios relacionados en párrafos anteriores para la Entrega o Uso del Vehículo, si bien comentar como añadido que todas estas reglas de cuantificación de la base del ingreso a cuenta del IRPF se refieren a aquellos casos en que el uso particular del vehículo es del 100% por lo que deberá modularse en función del porcentaje de disponibilidad para uso privado.

   
   
   
   
   
       A estos efectos, se establece la posibilidad de reducir hasta un 30% la valoración de la retribución en especie, si se cede un vehículo considerado eficiente energéticamente.
   
       En concreto, el artículo 48.bis del RIRPF, introducido por RD 633/2015, de 10 de julio establece que esta reducción será del:
   
   

   1. 15% si se trata de vehículos que cumpliendo los límites de emisiones Euro 6 previstos en el anexo I del Reglamento (CE) n.º 715/2007 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de junio de 2007, sobre la homologación de tipo de los vehículos de motor por lo que se refiere a las emisiones procedentes de turismos y vehículos comerciales ligeros (Euro 5 y Euro 6) y sobre el acceso a la información relativa a la reparación y el mantenimiento de los vehículos, sus emisiones oficiales de CO2 no superiores a 120 g/km y el valor de mercado del vehículo -si fuera nuevo- , antes de impuestos, no superior a 25.000 euros.
   
   
   2. 20% si, adicionalmente, se trata de vehículos híbridos o propulsados por motores de combustión interna que puedan utilizar combustibles fósiles alternativos (autogás -GLP- y Gas Natural), siempre que el valor de mercado del vehículo -si fuera nuevo-, antes de impuestos, no sea superior a 35.000 euros.
   
   
   3. 30% si se trata de cualquiera de las siguientes categorías de vehículos:
      
      
      1. Vehículo eléctrico de batería (BEV).
      
      
      2. Vehículo eléctrico de autonomía extendida (E-REV).
      
      
      3. Vehículo eléctrico híbrido enchufable (PHEV) con una autonomía mínima de 15 kilómetros, siempre que el valor de mercado del vehículo -si fuera nuevo- , antes de impuestos, no sea superior a 40.000 euros.

   
       Estas reducciones también serán aplicables a los vehículos cedidos por la empresa que tenga como actividad habitual la cesión a terceros de vehículos automóviles.


3. Préstamos con Tipos de Interés inferiores a Legal del Dinero.
   
       Aquellos  prestamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero, se tomará como renta en especie la diferencia entre el interés pagado y el interés legal del dinero vigente en el período (normalmente fijado, a efectos fiscales, por los Presupuestos Generales del Estado).


4. Contribuciones realizadas por la empresa a Planes de Pensiones en favor del Trabajador.
   
       Se tomarán como rentas en especie el importe pagado.


5. Prestaciones por Manutención, Hospedaje, Viajes y similares.
   
       Se tomará como retribución en especie el coste para el pagador incluidos los tributos satisfechos. A este respecto puede ser ayudar verificar toda la información relacionada con Dietas y Gastos de Locomoción.


6. Primas o Cuotas satisfechas por Contrato de Seguro o similar.
   
       Se tomará como retribución en especie el coste para el pagador incluidos los tributos satisfechos.


7. Derechos especiales reservados a Fundadores de Sociedades.
   
       De acuerdo con el artículo 47 del RIRPF, cuando consistan en un porcentaje sobre los beneficios de la entidad, se valorarán como mínimo, en el 35 por 100 del valor equivalente de capital social que permita la misma participación en los beneficios que la reconocida a los derechos. Sin embargo, las posteriores retribuciones por la tenencia de esos derechos constituirán rendimientos del capital mobiliario.

    A las valoraciones anteriormente enumeradas habrán de SUMÁRSELE el ingreso a cuenta correspondiente, a no ser que éste hubiera sido repercutido a la persona que recibe esa renta en especie.

    Hacer mención para finalizar este apartado, de un par de supuestos donde se produce la exoneración de gravamen:

1. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO EN ESPECIE EXONERADOS DE GRAVAMEN: ENTREGA DE ACCIONES A TRABAJADORES: Señalar que estarán exentas del impuesto las entregas a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales.
   
   Para que opere esta exención, será necesario que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa, suprimiéndose el requisito de que la oferta se realice en el ámbito de la política retributiva general de la empresa (que existía previamente a la modificación del artículo 43 del RIRPF por RD 633/2015). En el caso de grupos o subgrupos de sociedades, el citado requisito deberá cumplirse en la sociedad a la que preste servicios el trabajador al que le entreguen las acciones. NO se considerará incumplido el requisito de que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores cuando para recibir las acciones o participaciones se exija a los trabajadores una antigüedad, siempre que ésta sea la misma para todos ellos.
   
   
   Con efectos desde 01.01.2023, consecuencia de la entrada en vigor de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, se declaran exentos los rendimientos de trabajo en especie que consistan en la entrega a los trabajadores de acciones o participaciones concedidas a los trabajadores de una empresa emergente, elevando el límite de la exención referida (12.000 euros anuales), en estos casos, a 50.000 euros anuales (previsto en la letra f) del artículo 42.3); existiendo particularidades para su imputación en la declaración de la renta.
   
   Por otro lado comentar que, de acuerdo con el artículo 43.1.1º.g), este tipo de rendimientos del trabajo en especie se valorarán:
   
   

   (...) por el valor de las acciones o participaciones sociales suscritas por un tercero independiente en la última ampliación de capital realizada en el año anterior a aquel en que se entreguen las acciones o participaciones sociales. De no haberse producido la referida ampliación, se valorarán por el valor de mercado que tuvieran las acciones o participaciones sociales en el momento de la entrega al trabajador (...)


2. PRIMAS A SEGUROS DE ENFERMEDAD: A partir de 1 de enero de 2016, se eleva de 500 euros a 1.500 euros el límite de renta exenta, en el caso de primas satisfechas a entidades asegurados para la cobertura de enfermedad, para las personas con discapacidad que dan derecho a aplicación de la exención del artículo 42.3.c) de la LIRPF (trabajador, cónyuge o descendientes). Así, a partir de 500 o 1.500 euros, según corresponda, estas primas serán consideradas retribuciones en especie.

Comentarios

Retribución en especie por cesión del vehículo durante el estado de alarma.
Rentas que son consideradas Retribuciones en Especie
Dietas y Gastos de Locomoción.
Tabla Resumen de valoración de determinados Conceptos Retributivos
Imputación temporal de entrega de acciones o participaciones de empresas emergentes.
Exención del vehículo entregado como retribución en especie a trabajadores desplazados al extranjero.

Casos Prácticos

Retribución en especie consistente en uso mixto del vehículo de empresa.
Valoración de retribución en especie consistente en residir en vivienda propiedad de la empresa.
Valoración de retribución en especie consistente en residir en vivienda NO propiedad de la empresa.

Legislación

Art. 42 Ley 35/2006 LIRPF. Rentas en Especie.
Art. 43 Ley 35/2006 LIRPF. Valoración de las Rentas en Especie.
Art. 47 RD 439/2007 RIRPF. Derechos de fundadores de sociedades.
Art. 102 RD 439/2007 RIRPF. Valoración de las Rentas en Especie.

Jurisprudencia

Consulta Vinculante V1387-20 DGT. Rendimiento por cesión vehículo inmovilizado durante confinamiento.
NOTA de la AEAT sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados.