Consulta número: V1606-17 - Fecha: 21/06/2017
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, LIS Ley 27/2014 art. 5



    La entidad consultante es una sociedad residente en España y constituida en el año 2015, que desarrolla su actividad en el sector inmobiliario, y cuyo objeto social es ''la constitución, participación por si misma o de forma indirecta en la gestión y control del otras empresas y sociedades; la adquisición, enajenación, tenencia y explotación de bienes inmuebles''.

    La consultante se encuentra íntegramente participada de manera indirecta por el fondo B, sub-fondo perteneciente al fondo de inversión A, fondo constituido en Luxemburgo y gestionado por el grupo H, y en el que participan inversores independientes.

    La consultante fue adquirida con el propósito de convertirse en la sociedad cabecera de las inversiones del fondo B en España. Así, en diciembre de 2015 se materializaron las dos primeras inversiones, las cuales, con los objetivos, entre otros, de aislar los riesgos inherentes a la actividad de arrendamiento de cada activo, de adecuar la estructura societaria a la estructura operativa del grupo a nivel internacional y de facilitar la obtención de financiación externa para cada una de las adquisiciones, se realizaron, como es habitual entre otros en el sector inmobiliario, a través de dos filiales independientes, ambas íntegramente participadas por la consultante, las entidades M y N.

    En ambos casos, una vez adquiridos los inmuebles, las sociedades M y N se subrogaron en la posición jurídica del respectivo vendedor de cada inmueble como arrendador bajo los contratos de arrendamiento en vigor en el momento de la adquisición.

    Dada la necesidad de una gestión profesionalizada de los activos inmobiliarios adquiridos por las sociedades M y N, debido entre otras cuestiones, a la relevancia de los mismos y al volumen de ingresos derivados de su explotación, las sociedades decidieron, en línea con la operativa habitual del sector, encomendar la actividad de gestión de los arrendamientos a un gestor profesional (debido a que la práctica constante del fondo B en todas sus inversiones, es no contar con empleados contratados en las sociedades que ejecutan sus proyectos) a la búsqueda de una mayor eficiencia y flexibilidad en la gestión y con el objetivo de aislar riesgos jurídicos, operativos y laborales. Externalizar la gestión subcontratándola con un profesional independiente es práctica habitual, entre otros, en el sector inmobiliario, y a la que se recurre, en particular, por motivos empresariales de eficiencia, ya que, de este modo, se posibilita que la gestión de los inmuebles se pueda encomendar a gestores profesionales de probada experiencia, a los que, de otro modo, mediante la contratación laboral directa, sería absolutamente imposible acceder por cuestiones de coste.

    De esta manera, las sociedades M y N nombraron gestor de los inmuebles a la entidad G, sociedad residente en España y constituida en el año 2011 que cuenta con una sólida experiencia en el sector inmobiliario, estando especializado en la gestión integral de proyectos inmobiliarios de todo tipo, como su gestor inmobiliario. Cabe destacar que la elección del gestor como entidad prestadora de servicios a las filiales es previa a la propia adquisición de los inmuebles, habiendo sido esta sociedad la encargada de buscar e identificar las oportunidades inmobiliarias materializadas en la inversión de los dos inmuebles.

    Si bien el gestor es una entidad perteneciente al grupo del fondo B, no se trata de una entidad vinculada con las entidades M y N a efectos fiscales ni forman parte del mismo grupo en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.

    El gestor, en virtud del contrato formalizado con las entidades M y N, se compromete a la prestación de diversos servicios, entre los que se encuentran:

    1.- Servicios correspondientes a la adquisición de los inmuebles y a la financiación de las sociedades M y N.

    2.- Servicios de gestión de los inmuebles, entre los que se encuentran las de:

    - Preparar y llevar a efecto estrategias de arrendamiento y comercialización para cada activo, con las siguientes tareas: recomendaciones sobre finalización de los contratos de arrendamiento, prórrogas de alquiler, nuevos contratos y efectos sobre el rendimiento; asesoramiento comercial sobre cuestiones jurídicas; introducción de contratos tipo de arrendamiento cuando sea posible; asesoramiento y organización de actividades de comercialización; organización y control de actividades de arrendamiento y agentes con mandatos específicos; y redacción de contratos de arrendamiento y conclusión de negociaciones conjuntamente con abogados, otros asesores independientes y el equipo del fondo.

    - Mantener la relación con todos los inquilinos y asegurar que los inquilinos, proveedores y contratistas estén informados de cualquier cambio que se realice en el inmueble o en los encargados de los servicios generales.

    - Tratar con los abogados del fondo las cuestiones consideradas necesarias, incluidos procedimiento de desalojo, morosidad, gastos excesivos, incumplimientos de obligaciones de los inquilinos y otros problemas relacionados con el arrendamiento o controversias contractuales.

    - Contacto con los asesores contables y fiscales locales del fondo con respecto a cuestiones de contabilidad y fiscalidad local.

    - Preparación de informes de gestión trimestrales detallados.

    - Creación de una base de datos para cada inmueble.

    - Preparar un plan operacional y estratégico de negocio en el que se identifiquen y se recomienden oportunidades y ayudar en la materialización de esas oportunidades para mejorar el valor de cada activo.

    - Elaboración y seguimiento de presupuestos.

    3.- Servicios de gestión de la enajenación de los inmuebles.

    Para cumplir con sus obligaciones conforme los contratos, el gestor dispone del personal suficiente y necesario para garantizar su correcta prestación.

    Por tanto, en virtud de los referidos contratos, las sociedades M y N encomiendan al gestor la gestión integral de los negocios arrendaticios, englobando tareas tales como la supervisión y control continuado de la relación con el arrendatario o con terceros proveedores vinculados a los inmuebles, obligaciones recurrentes de entrega de información presupuestaria y contable, labores de comercialización, etc.

    En el caso de que el fondo B desarrolle nuevos proyectos de inversión inmobiliaria en España a través de otras filiales de la consultante, está previsto que estas filiales nombren al gestor como su gestor inmobiliario y éste les prestará el servicio de gestión de los inmuebles en idénticos o similares términos a los que presta actualmente a favor de las sociedades M y N.    



    Si, en virtud del artículo 5.1 de la LIS, puede considerarse que las filiales, entidades M y N, así como las futuras filiales de la consultante que encomienden al gestor la prestación de servicios de gestión de los inmuebles que adquieran en términos análogos) desarrollan una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, no siéndoles de aplicación por tanto el concepto de entidad patrimonial recogido en el apartado 2 del mismo precepto.



    En primer lugar es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, que establece:

    `'1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

    En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

    Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta''.

    Por lo tanto, los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas se deben aplicar por la Administración tributaria siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta. Por lo que los efectos de la presente consulta resultarán de aplicación a las filiales que se puedan constituir por la entidad consultante siempre que se cumpla lo establecido en el artículo 89 de la LGT.

    El artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante LIS), regula el concepto de actividad económica y entidad patrimonial, así:

    "1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

    En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

    En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.

    2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.

    El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados (...)".

    El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso de arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

    En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.

    Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.".

    En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

    No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en las que una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante, para cuya gestión se requeriría al menos una persona contratada, realizando la entidad, por tanto, una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS y, sin embargo, ese requisito se ve suplido por la subcontratación de esa gestión a otras sociedades especializadas.

    Esta situación es la que se produce en el presente caso, en la medida en que la entidad tiene externalizada su gestión, estando dicha externalización motivada por la necesidad de una gestión profesionalizada de los activos inmobiliarios adquiridos por las sociedades M y N, debido entre otras cuestiones, a la relevancia de los mismos y al volumen de ingresos derivados de su explotación, por la búsqueda de una mayor eficiencia y flexibilidad en la gestión y con el objetivo de aislar riesgos jurídicos, operativos y laborales, por motivos de eficiencia en la gestión de los inmuebles y por la posibilidad de acceder a gestores profesionales de probada experiencia.

    En conclusión, de los datos señalados en la consulta planteada, en este supuesto se deben entender cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS a los efectos de determinar que la entidad desarrolla una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados a una serie de sociedades ajenas al grupo mercantil.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Comentarios

Concepto de Actividad Económica. Arrendamiento de Inmuebles.