Consulta número: V1089-21 - Fecha: 26/04/2021
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA: LIS Ley 27/2014 art. 106


    La entidad consultante celebró con una entidad de crédito, con fecha de efectos 25 de febrero de 2017, un contrato de arrendamiento financiero con opción de compra a través del cual adquirió un buque. En esa misma fecha se celebró el contrato de construcción del buque.

    Con fecha 28 de julio de 2017, la consultante presentó ante la Dirección General de Tributos la preceptiva comunicación prevista en el artículo 106.8 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, para poder comenzar a deducirse las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas correspondientes a la recuperación del coste del bien a partir del 25 de febrero de 2017.

    De acuerdo con el contrato de construcción, la entrega del buque estaba prevista para el día 31 de octubre de 2019. No obstante, como consecuencia de demoras en el proceso de construcción y de las dificultades financieras del astillero, la entrega efectiva se produjo el día 13 de mayo de 2020, fecha en la que finalizó el contrato de construcción con el astillero por cumplimiento de su objeto.

    En esa misma fecha (13 de mayo de 2020), la consultante adquirió e inscribió en el correspondiente registro la propiedad y posesión del buque mediante el ejercicio de la correspondiente opción de compra bajo el contrato de arrendamiento financiero, habiendo pagado a esa fecha la mayoría de las cuotas y quedando únicamente pendiente de pago una última cuota relativa al ejercicio de la opción de compra.

    Dado que a la fecha de entrega del buque presentaba deficiencias constructivas, con base a las propias garantías previstas en el contrato de construcción, las partes acordaron formalizar la subsanación de las mismas por el astillero de forma que el buque se mantuviera en el astillero hasta la finalización de dichos trabajos, sin que ello afectara a la entrega y aceptación del buque por parte de la consultante, ya producidas.

    En este sentido, en la fecha de entrega y a solicitud del astillero, se produjo la baja del buque en la lista 9ª de buques en construcción del Registro Español de Matrícula de Buques, baja que fue debidamente autorizada por la Dirección General de la Marina Mercante. Una vez producida la baja, la consultante solicitó el alta y la inscripción del buque en el Registro de Buques de Malta.
Con posterioridad la consultante pagó la cuota que estaba pendiente del contrato de arrendamiento financiero.

    Desde la fecha de entrega el astillero ha seguido ejecutando los trabajos de adaptación necesarios para solucionar las deficiencias que se pusieron de manifiesto en ese momento, habiéndose completado casi en su totalidad los trabajos que estaban pendientes.


    Si a los efectos del artículo 106 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, se ha producido la entrega del buque y ha concluido el arrendamiento financiero.


    El artículo 106 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS, en lo sucesivo), establece que:

    "1. Lo previsto en este artículo se aplicará a los contratos de arrendamiento financiero en los que el arrendador sea una entidad de crédito o un establecimiento financiero de crédito.

    2. Los contratos a que se refiere el apartado anterior tendrán una duración mínima de 2 años cuando tengan por objeto bienes muebles y de 10 años cuando tengan por objeto bienes inmuebles o establecimientos industriales. No obstante, reglamentariamente, para evitar prácticas abusivas, se podrán establecer otros plazos mínimos de duración en función de las características de los distintos bienes que puedan constituir su objeto.

    3. Las cuotas de arrendamiento financiero deberán aparecer expresadas en los respectivos contratos diferenciando la parte que corresponda a la recuperación del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la opción de compra y la carga financiera exigida por ella, todo ello sin perjuicio de la aplicación del gravamen indirecto que corresponda.

    4. El importe anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente a la recuperación del coste del bien deberá permanecer igual o tener carácter creciente a lo largo del período contractual.

    5. Tendrá, en todo caso, la consideración de gasto fiscalmente deducible la carga financiera satisfecha a la entidad arrendadora.

    6. La misma consideración tendrá la parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste del bien, salvo en el caso de que el contrato tenga por objeto terrenos, solares y otros activos no amortizables. En el caso de que tal condición concurra sólo en una parte del bien objeto de la operación, podrá deducirse únicamente la proporción que corresponda a los elementos susceptibles de amortización, que deberá ser expresada diferenciadamente en el respectivo contrato.

    El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los períodos impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la puesta en condiciones de funcionamiento del bien. Tratándose de los contribuyentes a los que se refiere el Capítulo XI del Título VII de esta Ley, se tomará el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas multiplicado por 1,5.

    7. La deducción de las cantidades a que se refiere el apartado anterior no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.

    8. Las entidades arrendatarias podrán optar, a través de una comunicación al Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas en los términos que reglamentariamente se establezcan, por establecer que el momento temporal a que se refiere el apartado 6 se corresponde con el momento del inicio efectivo de la construcción del activo, atendiendo al cumplimiento simultáneo de los siguientes requisitos:

    a) Que se trate de activos que tengan la consideración de elementos del inmovilizado material que sean objeto de un contrato de arrendamiento financiero, en el que las cuotas del referido contrato se satisfagan de forma significativa antes de la finalización de la construcción del activo.

    b) Que la construcción de estos activos implique un período mínimo de 12 meses.

    c) Que se trate de activos que reúnan requisitos técnicos y de diseño singulares y que no se correspondan con producciones en serie.

    En los supuestos de pérdida o inutilización definitiva del bien por causa no imputable al contribuyente y debidamente justificada, no se integrará en la base imponible del arrendatario la diferencia positiva entre la cantidad deducida en concepto de recuperación del coste del bien y su amortización contable."



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art. 106 Ley 27/2014 LIS. Contratos de arrendamiento financiero.