Consulta número: V1189-19 - Fecha: 29/05/2019
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, LIS, Ley 27/2014, arts: 76.2.1º.a) y 89.2.



    La persona física PF1 es, en la actualidad, el titular del 100 por 100 del capital social de la persona jurídica consultante.

    El activo de la entidad consultante está compuesto, en más de un 50 por 100 de su totalidad por elementos que están afectos, en los términos del apartado 1 del artículo 5 de la Ley 27/2014, a una actividad económica y por valores a los que se refieren las letras a) a d) del apartado 2 de dicho artículo.

    El resto del activo lo integran elementos no afectos, en los términos indicados, a una actividad económica y valores distintos de los anteriores.

    La práctica totalidad del patrimonio de la persona física PF1 está integrado por las participaciones de la entidad consultante de manera que, siendo tres sus hijos y herederos, sería imposible efectuar una futura partición hereditaria que no abocase a una titularidad sobre dicha sociedad compartida por los tres hijos.

    Se plantea la posibilidad de realizar una escisión total de la sociedad consultante en tres sociedades. La atribución de activos y pasivos a cada una de esas tres sociedades no respondería a ningún tipo de criterio económico o empresarial sino que tendría por objeto, exclusivamente, que el valor de cada una de las tres sociedades resultantes permitiese que, en una futura sucesión, fuesen asignadas a cada hijo de manera completamente separada (es decir, cada hijo recibiría el 100 por 100 de una sola sociedad, sin titularidades compartidas).

    La finalidad perseguida por la escisión sería la de adecuar el patrimonio de la persona física consultante de manera que él pueda a través de testamento, realizar entre sus tres hijos una partición en vida de su patrimonio que permita, mediante legados y respetando las limitaciones que en cuanto a las legítimas y mejoras impone el Código Civil, evitar a toda costa cualquier régimen de titularidad compartida entre ellos.


    1º) Si la operación descrita se podría acoger al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y si tendría en ello alguna incidencia el hecho de que una de las beneficiarias recibiese, exclusivamente, activos no afectos a una actividad económica y valores distintos a los señalados en las letras a) a d) del apartado 2 del artículo 5 de la Ley 27/2014.

    2º) Si una vez realizada la escisión, una donación en vida y antes de la sucesión, de un porcentaje de cada una de las tres sociedades a cada hijo con objeto de anticipar parcialmente la futura sucesión a fin de que cada hijo se involucre más activamente en la gestión del patrimonio que está llamado a heredar alteraría la validez del motivo económico indicado, y, en consecuencia, la aplicación del régimen fiscal especial citado.


    El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

    Al respecto, el artículo 76.2.1ºa) de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades define la escisión total como aquella operación por la cual "una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad."

    En el ámbito mercantil, el artículo 69 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, de la siguiente forma:

    "Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde."

    En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la LIS.

    No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que "en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad."

    En el caso concreto planteado, puesto que la entidad escindida sólo tiene un socio que recibirá la totalidad de las participaciones de las entidades beneficiarias de la operación de escisión total, no se altera la regla de la proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.

    Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS.

    El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

    En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de adecuar el patrimonio de la persona física consultante de manera que él pueda a través de testamento, realizar entre sus tres hijos una participación en vida de su patrimonio que permita, mediante legados y respetando las limitaciones que en cuanto a las legítimas y mejoras impone el Código Civil, evitar a toda costa cualquier régimen de titularidad compartida entre ellos. Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

    No obstante, se tiene previsto realizar una donación por parte de la persona física PF1 a favor de sus hijos de manera que estos participen en las sociedades beneficiarias de la escisión. La donación posterior de las participaciones por parte del único socio, puede tener influencia en la determinación del propósito principal de la operación de escisión total planteada.

    La operación de escisión descrita, seguida de una posterior donación de parte de las acciones de cada una de las entidades beneficiarias, produciría el mismo resultado práctico que la realización de una operación de escisión no proporcional, operación no amparada en el régimen especial en el presente caso al no existir varias ramas de actividad.

    Consecuentemente, la operación de escisión total proporcional se consideraría meramente preparatoria de la donación posterior, de manera que la operación de escisión planteada no podría acogerse al régimen fiscal regulado en el Capítulo VII del título VII de la LIS.

    

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

- Art. 76 Ley 27/2014. LIS. Definiciones.
- Art. 89 Ley 27/2014. LIS. Aplicación del régimen fiscal.