Consulta número: V1699-20 - Fecha: 29/05/2020
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS Ley 27/2014 art. 48



    La entidad consultante figura censada en el epígrafe 861.1 Alquiler de viviendas, siendo ésta su principal actividad.

    En 2017 comunicó a la Agencia Estatal de Administración Tributaria la opción por el régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda recogido en el capítulo III del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, siendo hasta el momento de presentar la presente consulta aplicable dicho régimen.

    La entidad consultante posee numerosas viviendas destinadas al arrendamiento para vivienda, contratadas directamente con personas físicas, acogidas al régimen especial. Tiene previsto realizar para alguna de estas viviendas, cuando no estén arrendadas a personas físicas, contrato de arrendamiento a una sociedad mercantil (que actúe como arrendatario) que la destinará a alojamiento temporal de las personas físicas que en el contrato se identifiquen, siendo los mismos trabajadores de la mercantil arrendataria que precisen alojarse temporalmente en la vivienda objeto de arrendamiento, obligándose la parte arrendataria a no alterar dicho destino.

    El arrendamiento tendrá la duración expresamente pactada y en el precio se incluirán los gastos generales del inmueble, servicios, tributos, cargas, los derivados de la contratación de los servicios y suministros de electricidad, gas o cualquier otro, y el pago de las tarifas por consumos y de cualquier tipo exigidas por las empresas suministradoras, así como gastos de limpieza final.



    1. Si puede considerarse como arrendamiento de vivienda susceptible de acogerse al régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, según lo recogido en el ámbito de aplicación de dicho régimen especial, el realizado con una sociedad, descrito en el apartado anterior.

    2. Si, en caso de que no pudiese considerarse dicho tipo de arrendamiento como susceptible de acogerse al citado régimen especial, el hecho de realizar dicho tipo de contrato temporal, después de que la vivienda afectada hubiese sido arrendada anteriormente como vivienda a persona físicas y habiéndose acogido al régimen especial durante un período inferior a tres años, originaría el incumplimiento de este requisito y la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido.



    1. El capítulo III del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda. Al respecto, el artículo 48.1 de la LIS establece que:

    "1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra b) del apartado 2 siguiente.

    A efectos de la aplicación de este régimen especial, únicamente se entenderá por arrendamiento de vivienda el definido en el artículo 2.1 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, siempre que se cumplan los requisitos y condiciones establecidos en dicha Ley para los contratos de arrendamiento de viviendas.

    Se asimilarán a viviendas el mobiliario, los trasteros, las plazas de garaje con el máximo de dos, y cualesquiera otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador, excluidos los locales de negocio, siempre que unos y otros se arrienden conjuntamente con la vivienda."

    El artículo 2.1 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, define el arrendamiento de vivienda señalando que:

    "1. Se considera arrendamiento de vivienda aquel arrendamiento que recae sobre una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario."

    De acuerdo con ello, se considera que, según lo señalado en el artículo 48.1 de la LIS, para la aplicación de este régimen especial únicamente se entiende por arrendamiento de vivienda el definido en el artículo 2.1 de la Ley 29/1994, de manera que el arrendamiento que efectúe la entidad consultante debe tener por destino primordial satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario, lo cual no sucede en el caso planteado en el escrito de consulta, en el que las viviendas son cedidas en arrendamiento a una sociedad mercantil que los destinará, a su vez, a su cesión a personas físicas.

    En consecuencia, no resultaría de aplicación el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda que contempla el capítulo III del título VII de la LIS, a las rentas derivadas de las viviendas objeto de consulta.

    2. El artículo 48.2 de la LIS establece que:

    "2. La aplicación del régimen fiscal especial regulado en este capítulo requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:

    a) Que el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por la entidad en cada período impositivo sea en todo momento igual o superior a 8.

    b) Que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos 3 años. Este plazo se computará:

    1.º En el caso de viviendas que figuren en el patrimonio de la entidad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del período impositivo en que se comunique la opción por el régimen, siempre que a dicha fecha la vivienda se encontrara arrendada. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en el párrafo siguiente.

    2.º En el caso de viviendas adquiridas o promovidas con posterioridad por la entidad, desde la fecha en que fueron arrendadas por primera vez por ella.

    El incumplimiento de este requisito implicará para cada vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido. Junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.

    c) Que las actividades de promoción inmobiliaria y de arrendamiento sean objeto de contabilización separada para cada inmueble adquirido o promovido, con el desglose que resulte necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente en que éstos se dividan.

    d) En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, que al menos el 55 por ciento de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra b) anterior, o, alternativamente que al menos el 55 por ciento del valor del activo de la entidad sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 49.1 de esta Ley."

    De acuerdo con lo señalado en la contestación a la cuestión 1 anterior, el arrendamiento a la sociedad mercantil a que se refiere el escrito de consulta de una vivienda previamente destinada al arrendamiento de vivienda en los términos exigidos en el artículo 48 de la LIS pero que aún no ha cumplido el plazo requerido en la letra b) del apartado 2 de dicho artículo, impedirá el cumplimiento de dicho plazo, al no computar a efectos del mismo.

    Tal y como establece el artículo 48.2.b) de la LIS, el incumplimiento del requisito que dicha letra b) exige, implicará, para cada vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido. Junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.

    Por otra parte, y en relación a la actividad de arrendamiento a la sociedad mercantil a que se refiere el escrito de consulta, ha de recordarse que, tal y como se desprende del artículo 48.1 de la LIS, la aplicación del régimen especial requiere que la entidad tenga como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que haya construido, promovido o adquirido, siendo dicha actividad compatible con la realización de otras actividades complementarias. Y en el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, la letra d) del artículo 48.2 de la LIS requiere que al menos el 55% de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra b) del artículo 48.2 de la LIS, o, alternativamente que al menos el 55% del valor del activo de la entidad sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 49.1 de la LIS.