Consulta número: V2333-11 - Fecha: 03/10/2011
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIVA L 37/1992 arts. 4.uno .dos.a).b), 5.uno.a), 104;
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10-3



    La entidad consultante es una sociedad de responsabilidad limitada dedicada al comercio al por menor de consumibles informáticos. Un socio y la sociedad mantienen una cuenta corriente entre sí cuyo saldo es positivo a favor del socio, acumulado a lo largo de varios ejercicios como consecuencia de los resultados negativos de la empresa desde su constitución. Actualmente la sociedad está inactiva y ante la expectativa de no cobrar el saldo de la cuenta corriente, el socio se plantea condonar la deuda a la sociedad.



    Si este hecho tiene la consideración de ingreso para la sociedad y, en su caso, si debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades.

    Si la sociedad iniciase una nueva actividad sujeta al IVA, cómo repercutiría dicho ingreso, en su caso, en el cálculo de la prorrata del IVA.



    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

    El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:

    "3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

    De acuerdo con el artículo 1.187 del Código Civil la condonación está sometida a los preceptos que rigen las donaciones.

    Contablemente, la norma de registro y valoración (NRV) 18ª del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (Boletín Oficial del Estado de 20 de noviembre), relativa al tratamiento contable de las subvenciones, donaciones y legados recibidos, distingue entre las subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios y las subvenciones, donaciones y legados otorgados por socios o propietarios.

    En relación con las subvenciones, donaciones y legados otorgados por socios o propietarios el apartado 2 de la NRV 18ª del PGC dispone que "(...) no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. La valoración de estas subvenciones, donaciones y legados es la establecida en el apartado 1.2 de esta norma. (...)".

    En este sentido se pronuncia el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en la consulta número 4 de su Boletín número 79, de septiembre de 2009, sobre el tratamiento contable de la condonación de créditos y débitos entre empresas del mismo grupo.

    A la vista de este tratamiento, la norma contable parece rechazar la posibilidad de que entre socio y sociedad pueda existir como causa del negocio la mera liberalidad. Por el contrario, la solución que se recoge para estas transacciones guarda sintonía con la causa mercantil que ampara las ampliaciones de capital. Desde una perspectiva estrictamente contable, la sociedad donataria experimenta un aumento de sus fondos propios y el donante, en sintonía con el criterio recogido en al consulta 7 del BOICAC nº 75, contabilizará, con carácter general, un mayor valor de su participación salvo que, existiendo otros socios de la sociedad dominada, la sociedad dominante realice una aportación en una proporción superior a la que le correspondería por su participación efectiva.

    En tal supuesto, si existiesen otros socios en la sociedad dependiente, y la aportación se realizase en una proporción superior a la que le correspondería por su participación efectiva en el capital, el exceso sobre dicha participación se contabilizará de acuerdo con los criterios generales, es decir, se registrará un ingreso para la entidad donataria, atendiendo a lo dispuesto en el apartado 1 de la NRV 18ª del PGC.

    De acuerdo con todo lo anterior, la condonación por parte del socio de la deuda que tiene la sociedad con él, consistente en el saldo de la cuenta corriente que mantienen entre ambos, tendrá la consideración de mayores fondos propios para la sociedad consultante, en la proporción que corresponda al porcentaje de participación que dicho socio ostenta en la entidad consultante, y, por la parte restante, la consideración de ingreso del ejercicio, el cual formará parte de la base imponible del período impositivo en que se lleve a cabo la condonación, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 10.3 del TRLIS previamente transcrito.

    IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

    1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE del 29) establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

    El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que "se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

    a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

    b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".

    Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno.a) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

    "a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo".

    En este sentido, el apartado dos de este artículo 5, establece que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

    2.- Por otra parte, el artículo 104 de la Ley del Impuesto establece el procedimiento de cálculo de la prorrata general, señalando en su apartado dos que el porcentaje de deducción "se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

    1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

    2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluida aquéllas que no originen el derecho a deducir".

    3.- De acuerdo con los términos anteriormente expresados, la condonación de una deuda que la sociedad mantiene con uno de sus socios no formará parte de la prorrata de la sociedad, ya que la operación no puede ser considerada como una entrega de bienes ni como una prestación de servicios realizada por la misma.



   Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.