Consulta número: V3542-19 - Fecha: 26/12/2019
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS Ley 27/2014 art. 21-3



     La entidad consultante A es una entidad residente en España que mantiene desde el ejercicio 2012 una inversión en el capital social de la entidad P residente en Holanda y dominante de un grupo internacional del sector azulejero.

    El capital social de la entidad P está integrado por dos clases de acciones, ordinarias y preferentes. No obstante, los estatutos sociales de P confieren a ambas clases de acciones los mismos derechos políticos y, además, ambos tipos de acciones forman parte del capital social de P.

    En cuanto a los derechos económicos, las acciones preferentes de la entidad P otorgan derecho a un dividendo acumulativo preferente. En tanto no se distribuye dicho dividendo entre sus titulares se añade a una reserva de dividendos, existiendo la obligación de constituir las citadas reservas.

    La entidad P no tiene la consideración de entidad patrimonial en los términos establecidos en el artículo 5.2 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades.

    La entidad A posee en la entidad P un 2,43% del total de sus acciones ordinarias y un 5,73% del total de sus acciones preferentes. Las citadas acciones otorgan a la entidad A un porcentaje de participación en el capital social de P del 5,37%.

    En 2017 la entidad A ha vendido su cartera de acciones en la entidad P.



    Si el porcentaje de participación que la entidad consultante mantiene en el capital social de la entidad P del 5,37% cumple con el requisito establecido en el artículo 21.1.a) de la LIS, relativo al porcentaje de participación mínimo del 5% en el capital social o fondos propios de la entidad transmitida.



    Plantea la consultante si la ganancia generada por la transmisión de la totalidad de las acciones en la entidad P, estaría exenta de conformidad con lo establecido en el apartado 3 del artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS).

    El artículo 21 de la LIS establece:

    "1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

    a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.

    La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo.

    Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

    En el supuesto de que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en esta letra.

    El referido porcentaje de ingresos se calculará sobre el resultado consolidado del ejercicio, en el caso de que la entidad directamente participada sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y formule cuentas anuales consolidadas.

    No obstante, la participación indirecta en filiales de segundo o ulterior nivel deberá respetar el porcentaje mínimo del 5 por ciento, salvo que dichas filiales reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades con la entidad directamente participada y formulen estados contables consolidados.

    El requisito exigido en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el contribuyente acredite que los dividendos o participaciones en beneficios percibidos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades sin tener derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción por doble imposición.

    b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.

    A estos efectos, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquella.

    Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.

    En ningún caso se entenderá cumplido este requisito cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.

    (...)

    2. 1.º Tendrán la consideración de dividendos o participaciones en beneficios, los derivados de los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

    (...)

    3. Estará exenta la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1 de este artículo. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo.

    El requisito previsto en la letra a) del apartado 1 de este artículo deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. El requisito previsto en la letra b) del apartado 1 deberá ser cumplido en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.

    (...)

    5. No se aplicará la exención prevista en el apartado 3 de este artículo:

    a) A aquella parte de las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en una entidad que tenga la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley, que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación.

    (...)'

    En relación con el requisito previsto en el artículo 21.1.a) de la LIS, relativo al porcentaje de participación, la entidad A manifiesta ostentar, en el momento de la transmisión, un porcentaje superior al 5%, en concreto su participación en el capital social de la entidad P sería del 5,37% por lo que, suponiendo que lo haya ostentado de forma ininterrumpida durante el año anterior a la transmisión, se entendería cumplido dicho requisito.

    Por otra parte, la entidad P es residente en Holanda, por tanto, se cumpliría el requisito de tributación mínima exigido en el artículo 21.1.b) de la LIS al existir un Convenio entre el Gobierno del Estado español y el Gobierno del Reino de los Países Bajos para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Madrid el día 16 de junio de 1971, con cláusula de intercambio de información.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.