Consulta número: V0020-04 - Fecha: 04/06/2004
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades art 83-2



    La entidad consultante tiene por objeto social la compraventa, comercio, manipulación y transformación de tripas naturales o artificiales y despojos de animales susceptibles de su consumo, así como el alquiler de inmuebles. En la actualidad ejerce sólo la primera de las actividades citadas.

    Esta entidad pretende realizar una operación de escisión parcial, segregando la parte de su patrimonio social afecto a la rama de actividad actualmente desarrollada por dicha entidad, que se aportará a una nueva sociedad, quedando en la actual entidad sólo los inmuebles. Los socios de la entidad escindida recibirán participaciones de la nueva entidad en proporción a sus respectivas participaciones.

    Los inmuebles que quedan en poder de la consultante se arrendarán a la nueva sociedad a constituir o a terceros. Esta operación se efectúa con la finalidad de mejorar la gestión de los recursos, incremento de la productividad, todo ello debido a que la actividad desarrollada en estos momentos no precisa de inmuebles e instalaciones con las características actuales, pudiendo obtenerse mayor rentabilidad tras la operación de escisión.

    Tras la operación de escisión, la entidad consultante contará con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa y un local destinado a llevar a cabo la gestión de la misma. La entidad tiene pendiente materializar la reinversión de unos beneficios extraordinarios, por los que pretende acogerse al artículo 42. Para ello, adquirirá inmuebles para su posterior alquiler.



    1. Si a la operación planteada puede aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

    2. Si, una vez realizada la operación de escisión, la entidad consultante se consideraría como una sociedad patrimonial del artículo 61 del texto refundido de la LIS.

    3. Si la entidad cumple los requisitos de reinversión previstos en el artículo 42 del TRLIS.



    1. El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.

    Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS (artículo 97.2.1º.b) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre) considera escisión la operación por la cual "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior."

    Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial del TRLIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad."

    A tal efecto, el apartado 4 del artículo 83 del TRLIS (artículo 97.4 de la Ley 43/1995) establece que:

    "4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios_."

    Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal exige que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

    Por otra parte, del concepto legal de "rama de actividad" se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado algún elemento que pudiera estar total o parcialmente afecto, en la entidad transmitente, a la correspondiente explotación económica, siempre que dicha actividad se desarrolle en condiciones económicas equivalentes antes y después de la transmisión. Esta circunstancia se apreciará en el supuesto planteado en la medida en que los inmuebles necesarios para el desarrollo de la actividad se sigan utilizando en la misma, en condiciones análogas a las actuales, a través de algún contrato que permita un derecho de uso sobre los mismos.

    En el escrito de consulta se indica que el patrimonio a escindir estaría constituido por todos los elementos de activo y pasivo que constituyan la actividad de comercio, manipulación y transformación de tripas y despojos de animales susceptibles de consumo. En la medida en que los elementos transmitidos cumplan lo expuesto por la consultante y, por tanto, determinen la existencia de una explotación económica autónoma en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que esta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación proyectada podrá tener la consideración de escisión parcial de rama de actividad en los términos del artículo 83.2 del TRLIS.

    Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS (artículo 110.2 de la Ley 43/1995) establece que:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal
    (_.)"

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a éstas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 del TRLIS (artículo 15 de la Ley 43/1995). El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

    En el escrito de consulta se afirma que la operación pretendida se aborda con la finalidad de "mejorar la gestión de los recursos, incremento de la productividad, todo ello debido a que la actividad desarrollada en estos momentos no precisa de inmuebles e instalaciones con las características actuales", pudiendo obtenerse mayor rentabilidad tras la operación de escisión, motivos que a priori se pueden considerar como económicamente válidos, a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.

    No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

    El apartado 1 del artículo 61 del TRLIS (artículo 75 de la Ley 43/1995) establece que:

    "1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran los circunstancias siguientes:

    a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

    Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

    Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.

    (_.)

    b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.

    Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del ejercicio social."

    Por su parte, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (TRLIRPF) (artículo 25 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias) establece que:

    "1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

    En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

    2. A efectos de lo dispuesto en el artículo anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

    a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

    b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa."

    En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la entidad consultante, tras la operación de escisión, realizará únicamente la actividad de arrendamiento de inmuebles. Por tanto, si la sociedad cumple los requisitos establecidos en el artículo 25.2 del TRLIRPF, su actividad tendrá la consideración de actividad económica, de tal manera que esta entidad no tendrá la consideración de sociedad patrimonial.

    En el escrito de consulta se indica que la entidad cuenta con una persona contratada a jornada completa y dedicada a la gestión de la actividad de arrendamiento y un local exclusivamente destinado a dicha gestión, por lo que cumple los requisitos establecidos en el artículo 25.2 del TRLIRPF para que su actividad tenga la consideración de actividad económica y, por tanto, no estará sometida al régimen de sociedades patrimoniales.

    3. El artículo 42, apartado 3, del TRLIS (artículo 36 ter de la Ley 43/1995), establece que:

    "3. Elementos patrimoniales objeto de reinversión.

    Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

    Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

(_.)"

    De acuerdo con el precepto transcrito, se consideran elementos patrimoniales aptos para realizar la reinversión los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

    En el supuesto planteado, en la medida en que la entidad consultante desarrollara una actividad económica de arrendamiento, en los términos previstos en el artículo 25.2 del TRLIRPF, la adquisición de inmuebles que se destinen a la misma es apta para materializar la reinversión de rentas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 42 del TRLIS. No obstante, ha de indicarse que deberán cumplirse todos los demás requisitos establecidos en dicho artículo.

Legislación

Art.83 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.