Consulta número: V2014-14 - Fecha: 25/07/2014
Órgano: SG de Impuestos especiales y de tributos sobre el comercio exterior

NORMATIVA Ley 16/2013 art 5;  RD 1042/2013


  

     La consultante plantea dudas en la aplicación del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.

CUESTIÓN-PLANTEADA

     ¿La repercusión del impuesto se hará en la misma factura de incorporación del gas fluorado de efecto invernadero?  Si el cliente no está inscrito en el Registro territorial y por tanto no tiene CAF ¿se le repercute el impuesto en la factura de la operación en la que se incorpora gas?  ¿El Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero hay que incluirlo en la base imponible del IVA?   





     El artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) crea el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI). Dicho impuesto se configura como un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo y grava, en fase única, el consumo de estos productos atendiendo al potencial de calentamiento atmosférico.

     Según el párrafo 1 del apartado Nueve, del artículo 5 de la Ley 16/2013:

     "1. Son contribuyentes del Impuesto los fabricantes, importadores, o adquirentes intracomunitarios de gases fluorados de efecto invernadero y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas al Impuesto.".

     Por su parte, el apartado trece del artículo 5 de la referenciada Ley establece la repercusión en los siguientes términos:

     "1. Los contribuyentes deberán repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre los adquirentes de los productos objeto del Impuesto, quedando estos obligados a soportarlas.

     2. La repercusión de las cuotas devengadas se efectuará en la factura separadamente del resto de conceptos comprendidos en ella. Cuando se trate de operaciones no sujetas o exentas, se hará mención de dicha circunstancia en el referido documento, con indicación del precepto de este artículo en que se basa la aplicación de tal beneficio.

     3. No procederá la repercusión de las cuotas resultantes en los supuestos de liquidación que sean consecuencia de actas de inspección y en los de estimación indirecta de bases.".

     En consecuencia, cuando un contribuyente del impuesto emita una factura debe incluir tanto el importe de las cuotas devengadas como el resto de los conceptos, aunque de forma separada.

     No obstante, si la factura corresponde a una operación sujeta y exenta se deberá incluir tal circunstancia, indicando cual es el precepto del impuesto en se basa la exención.

     Asimismo, cabe recordar que el contribuyente, estará obligado a:  

     - presentar cuatrimestralmente una autoliquidación comprensiva de las cuotas devengadas, así como a efectuar, simultáneamente, el pago de la deuda tributaria.

     - llevar un registro de existencias de los productos objeto del impuesto en los términos establecidos en el artículo 4 del Real Decreto 1042/2013 y comunicar a las oficinas gestoras con anterioridad al 31 de marzo de 2014 la cantidad, expresada en kilogramos, y el epígrafe que corresponda, de acuerdo con el apartado once del artículo 5 de la Ley 16/2013, de los gases fluorados almacenados a fecha 1 de enero de 2014.

     - presentar una declaración recapitulativa de operaciones de compra, venta o entrega de gases fluorados que resulten exentas o no sujetas, de acuerdo con lo establecido en el apartado siete y en el primer párrafo del número 2 del apartado seis del artículo 5 de la Ley 16/2013 (artículo 5 del Real Decreto 1042/2013).

     Por otra parte, y en orden a la repercusión del impuesto en la factura cuando el cliente no está inscrito en el Registro territorial, el artículo 1 del Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero diferencia el concepto de revendedor y consumidor final.

     Conviene recordar que para tener la condición de revendedor y no soportar la repercusión del impuesto en la adquisición del gas de efecto invernadero, en base a la exención prevista en el artículo 5.Siete.1.a) de la Ley 16/2013, el adquirente debe estar inscrito en el registro territorial de la oficina gestora en cuya demarcación se instale el establecimiento donde ejerza su actividad o, en su defecto, donde radique su domicilio fiscal.

     Por tanto, la falta de la correspondiente inscripción determinará que el empresario adquirente de los gases fluorados de efecto invernadero tendrá, a efectos del impuesto, la condición de consumidor final y que deberá soportar la repercusión del impuesto en la factura, según el apartado trece del artículo 5 de la Ley 16/2013.

     Finalmente, y respecto a la tercera cuestión planteada, el artículo 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece:

     "Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

     Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

     (")  4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.

     Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.

     (...).".

     Por tanto, el IGFEI forma parte de la base imponible de las operaciones sujetas al IVA.

     Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.