El cese definitivo  en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, habiendo practicado deducciones en el IVA por la adquisición de bienes de inversión y de existencias tiene unas consecuencias legales trascendentales que pretendemos poner de manifiesto en este artículo.

    Lo primero a tener en cuenta es que en caso de cese definitivo de la actividad empresarial sin haber transferido legalmente los bienes de inversión y las existencias determinaría un autoconsumo sujeto y no exento en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

AUTOCONSUMO.

    Los autoconsumos de bienes consisten en la trasferencia o transmisión de bienes sin contraprestación. En ellos no se da el requisito de la onerosidad, no obstante se asimilan a las entregas de bienes sujetas y no exentas para evitar consumos finales no gravados por el IVA (autoconsumos externos e internos). En los autoconsumos gravados el empresario o profesional que lo realice, queda obligado a autorrepercutirse la cuota del Impuesto según la base Imponible que determine las reglas especiales del artículo 79 de la Ley de IVA.

    El artículo 9 de la Ley 37/1992 del IVA señala que se consideran operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:

   "A los efectos de este impuesto se considerarán autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

    a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo".

    Como ejemplo, podemos pensar en una empresa dedicada a la fabricación de un determinado producto, que ha adquirido bienes de inversión (fábrica, maquinaria, utillaje, mobiliario...) y existencias (materias primas, mercancías varias...) para el ejercicio de su actividad. Transcurrido un determinado tiempo cesa en la actividad por ser la misma deficitaria. Por otra parte el cese en la actividad no va seguido de la venta declarada de los bienes de inversión ni de las existencias. Así con estos datos el cese probado de la actividad determinaría para la sociedad un autoconsumo de los bienes de inversión y de las existencias. Es decir, a efectos de IVA, la Ley  presume que si el empresario no ha transmitido los bienes de inversión y las existencias es porque se han incorporado a su patrimonio personal o familiar, asimilando dicha transferencia sin contraprestación a una entrega de bienes y en consecuencia se trataría de una entrega de bienes sujeta y no exenta, lo que determinaría una cuota de IVA Repercutido objeto de liquidación por parte de la Agencia Tributaria.

    En este caso la Ley del IVA fija como Base Imponible en su artículo 79, apartado tres, las siguientes reglas en los supuestos de autoconsumo:

    "1.ª Si los bienes fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.

    Tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.

    2.ª Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma finalidad.

    3.ª No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el valor de los bienes en el momento en que se efectúe la entrega.

    Es decir en este último supuesto, seguramente el que más habitualmente se dé en la práctica, se refiere a aquellos bienes susceptibles de amortización, en cuyo caso la BI se fija en el valor neto contable en el momento de la venta.

   Como ya hemos mencionado, el artículo 9 de la Ley de IVA que regula el concepto de autoconsumo y entre otros supuestos incluye diversas operaciones realizadas sin contraprestación, la primera de todas en el apartado a) la transferencia efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo. Dicha norma es un correlato del artículo 5º apartado 6 de la Sexta Directiva de la Unión Europea sobre el IVA (Directiva 1977/388/CEE de 17 de mayo de 1976) en virtud del cual se asimila a las entregas a título oneroso la apropiación por un sujeto pasivo de un bien de su empresa para sus necesidades privadas o las del personal de la propia empresa o su transmisión a tercero a título gratuito o más generalmente su afectación a fines ajenos a los de la propia empresa, siempre que el bien o los elementos que lo componen hubieran sido objeto del derecho de deducción total o parcial del IVA. La finalidad de la institución consiste en garantizar la igualdad de trato entre el sujeto pasivo que realiza un autoconsumo de un bien de su empresa y un consumidor ordinario que compra un bien del mismo tipo. Para alcanzar este objetivo, dicha disposición impide que un sujeto pasivo que haya podido deducir el IVA sobre la compra de un bien afectado a su empresa evite el pago del IVA cuando realice un autoconsumo de dicho bien de su empresa con fines privados y que de este modo se aproveche de ventajas indebidas en relación con el comprador ordinario que compra el bien pagando el IVA. 

Jurisprudencia en relación con el articulo anterior

    1. Sentencia 538/2005 de 31 Marzo de 2005 . TSJ de Castilla y León (Sede en Valladolid)
En lo concerniente al incremento de la BI de la declaración de IVA por autoconsumo como consecuencia del cese en la actividad empresarial por el sujeto pasivo e imputar los activos existentes al patrimonio personal, el actor no de razones que justifiquen la pretendida ilegalidad de esta imputación por la AEAT, que tiene su apoyo en el art. 9.1 de la LIVA 37/1992. Por consiguiente las existencias (Bienes inmuebles) existentes y como consecuencia del cese de la actividad empresarial, se transfieren al titular de la actividad, sujetándose la transmisión al IVA. El actor en la demanda se opone al aumento de la BI por autoconsumo alegando que no ha existido el cese en la actividad empresarial, punto éste básico que no se acepta pues una vez que consta acreditado la baja en el IAE corresponde al actor probar que pese a ello continuó ejerciendo la actividad empresarial, prueba que no ha efectuado, pues no se ha acreditado local donde desarrolle la actividad ni empleados ni otras circunstancias.

Departamento Fiscal de RCR Proyectos de Software.