CONSULTA VINCULANTE FECHA-SALIDA 28/12/2011 (V3085-11)

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:

El consultante, en situación de jubilación parcial, extinguió su contrato de trabajo a tiempo parcial el 30 de abril de 2010 mediante expediente de regulación de empleo, autorizado por la autoridad laboral competente por resolución de 29 de marzo de 2010. Para el pago de la indemnización, su empresa contrató dos seguros colectivos, a prima única, que instrumentan los compromisos asumidos en virtud del expediente de regulación de empleo, y de los que el consultante percibirá, hasta que alcance la edad de 65 años, un determinado importe en forma de renta mensual. Entre las prestaciones aseguradas, se cobra una renta dirigida a pagar las cotizaciones al Convenio Especial con la Seguridad Social.

CUESTIÓN PLANTEADA:

Tributación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las cantidades percibidas. Procedencia de aplicar la reducción del 40 por ciento.

CONTESTACION-COMPLETA:

La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente al tiempo de presentar la consulta.

En la medida en que las cantidades pagadas al consultante tengan como causa atender a las obligaciones indemnizatorias contraídas con los trabajadores y reconocidas en el expediente de regulación de empleo, tendrán, a estos efectos, la consideración de indemnización por despido o cese del trabajador, y por tanto, les será de aplicación la exención regulada en la letra e) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), que establece que estarán exentas:

“Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que éste hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas.
Sin perjuicio de lo dispuesto en los párrafos anteriores, en los supuestos de despido o cese consecuencia de expedientes de regulación de empleo, tramitados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores y previa aprobación de la autoridad competente, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.”

Por su parte, de la información y documentación aportadas por el consultante se deduce que los contratos de seguro colectivo de rentas a que se refiere en el escrito de consulta instrumentan compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre (BOE de 13 de diciembre).

La disposición adicional primera del texto refundido de la ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones establece la obligación de las empresas de instrumentar los compromisos por pensiones asumidos por las empresas mediante contratos de seguro, a través de la formalización de un plan de pensiones o de varios de estos instrumentos. Los compromisos por pensiones se definen como los derivados de obligaciones legales o contractuales de la empresa con el personal de la misma y vinculados a las contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido: jubilación, dependencia severa o gran dependencia, fallecimiento e incapacidad laboral total y permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo trabajo y la gran invalidez.

Asimismo, el último párrafo del artículo 8.6 de este texto refundido dispone que:
“Los compromisos asumidos por las empresas con los trabajadores que extingan su relación laboral con aquéllas y pasen a situación legal de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de empleo, que consistan en el pago de prestaciones con anterioridad a la jubilación, podrán ser objeto de instrumentación, con carácter voluntario, de acuerdo con el régimen previsto en la disposición adicional primera de esta Ley, en cuyo caso se someterán a la normativa financiera y fiscal derivada de ésta.”

A este respecto, el artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006 dispone que en todo caso tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“a) Las siguientes prestaciones:
(…)
5.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial.
Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador” .
Por tanto, la integración en la base imponible como rendimientos del trabajo de las prestaciones en forma de renta derivadas de los seguros colectivos se hará en la medida en que la cuantía de las rentas percibidas exceda del importe exento en virtud del mencionado artículo 7.e) de la Ley 35/2006 y de las cantidades que se hubiesen integrado como retribución del trabajo en especie, en caso de haberse imputado fiscalmente la prima.

En cuanto a la reducción del 40 por ciento, el artículo 18 de la citada Ley 35/2006 dispone:
“1. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les resulte de aplicación alguno de los porcentajes de reducción a los que se refieren los apartados siguientes. Dichos porcentajes no resultarán de aplicación cuando la prestación se perciba en forma de renta.

2. El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2.a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
(…)
3. El 40 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a).1ª y 2ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación.
El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.
4. Las reducciones previstas en este artículo no se aplicarán a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 51, 53 y en la disposición adicional undécima de esta Ley.”
Como puede observarse, de acuerdo con el tenor literal del anterior precepto, en todo caso los rendimientos previstos en el artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006 quedan excluidos del ámbito de aplicación de la reducción del 40 por ciento.
A su vez, la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006 regula un régimen transitorio por el cual podría resultar aplicable la reducción del 40 por ciento a prestaciones en forma de capital (percepción en pago único) y derivadas de seguros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, lo que no ocurre en el caso planteado.
En consecuencia, no es aplicable ningún porcentaje de reducción a las prestaciones percibidas de estos contratos de seguro.
Por otra parte, en cuanto a las rentas a percibir del contrato de seguro destinadas al pago hasta su jubilación de las cotizaciones del convenio especial con la Seguridad Social, constituyen para el trabajador, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, rendimientos íntegros del trabajo de naturaleza dineraria, en cuanto responden al concepto que de tales rendimientos establece la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 17.1: “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”, sin que les resulte de aplicación la exención regulada en el artículo 7.e) de la Ley 35/2006.
No obstante, debe señalarse que las cotizaciones al convenio especial con la Seguridad Social consideradas rendimientos del trabajo se encuentran incluidas entre los gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto del trabajo a que se refiere el artículo 19.2.a) de la Ley 35/2006: “Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.”

Por último, el criterio anteriormente manifestado en relación con las cantidades que se abonan en concepto de indemnización no es aplicable a otros conceptos retributivos tales como las cantidades que se hubieran abonado en concepto de liquidación, saldo y finiquito, que estarán sometidas en su totalidad a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como rendimientos del trabajo, de conformidad con el artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .