En relación con la primera cuestión planteada, esto es, la tributación en el caso de que se perciba un capital como consecuencia del ejercicio del derecho de rescate, el artículo 25.3.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, dispone que tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario los siguientes:
“a) Rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.”
A continuación, y a efectos de determinar el rendimiento, señala lo siguiente:
“En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(…).”
En el caso planteado, el rendimiento estaría constituido por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas que hayan generado el mismo.
En cuanto a la procedencia de la aplicación al rendimiento de alguna reducción, en primer lugar cabe indicar que la disposición transitoria cuarta de la Ley 35/2006 regula el régimen transitorio de los contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 1 de enero de 1999, de la siguiente forma:
“Cuando se perciba un capital diferido, a la parte del rendimiento neto total calculado de acuerdo con lo establecido en el artículo 25 de esta Ley correspondiente a primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, que se hubiera generado con anterioridad a 20 de enero de 2006, se reducirá en un 14,28 por 100 por cada año, redondeado por exceso, que medie entre el abono de la prima y el 31 de diciembre de 1994.
Para calcular el importe a reducir del rendimiento neto total se procederá de la siguiente forma:
1.º Se determinará la parte del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. Para determinar la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima del contrato de seguro, se multiplicará dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.
En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.
2.º Para cada una de las partes del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se determinará, a su vez, la parte de la misma que se ha generado con anterioridad a 20 de enero de 2006. Para determinar la parte de la misma que se ha generado con anterioridad a dicha fecha, se multiplicará la cuantía resultante de lo previsto en el número 1º anterior para cada prima satisfecha con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el tiempo transcurrido entre el pago de la prima y el 20 de enero de 2006.
En el denominador, el tiempo transcurrido entre el pago de la prima y la fecha de cobro de la prestación.
3.º Se determinará el importe a reducir del rendimiento neto total. A estos efectos, cada una de las partes del rendimiento neto calculadas con arreglo a lo dispuesto en el número 2.º anterior se reducirán en un 14,28 por 100 por cada año transcurrido entre el pago de la correspondiente prima y el 31 de diciembre de 1994. Cuando hubiesen transcurrido más de seis años entre dichas fechas, el porcentaje a aplicar será el 100 por 100.”
De la información y documentación aportadas por el consultante se desprende que contrató el seguro con efectos desde el 9 de mayo de 1994, fecha a partir de la cual comenzó a pagar las primas del seguro. Por tanto, para las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994 sería de aplicación la disposición transitoria cuarta de la Ley 35/2006, en los términos indicados en dicha disposición.
Los rendimientos del capital mobiliario determinados según lo expuesto anteriormente se integrarán en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la citada Ley 35/2006.
Por otra parte, hay que tener en cuenta lo establecido en la disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, la cual señala que la Ley de Presupuestos Generales del Estado determinará el procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales. Entre otros supuestos, prevé una compensación fiscal para los rendimientos de capital mobiliario, percibidos en forma de capital, procedentes de contratos de seguro de vida e invalidez contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, en los siguientes términos:
“a) Los contribuyentes que perciban un capital diferido derivado de un contrato de seguro de vida o invalidez generador de rendimientos de capital mobiliario contratado con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicación del régimen fiscal establecido en esta Ley para dichos rendimientos les resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, se tendrán en cuenta solamente las primas satisfechas hasta el 19 de enero de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original del contrato satisfechas con posterioridad a dicha fecha.”
En consecuencia, en relación con el rendimiento de capital mobiliario que se generase en el período impositivo 2014 por el ejercicio del derecho de rescate, habrá que atender a lo que disponga la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2015, respecto al procedimiento y las condiciones para la percepción de la compensación fiscal.
Segunda cuestión
En el artículo 1 de las condiciones generales del seguro, aportadas con el escrito de consulta, se estipula que se garantiza un capital final a la edad fijada en el contrato, en caso de vida del asegurado. Con dicho capital final, el asegurado podrá adquirir, entre otras modalidades de rentas, una renta financiera cierta, por la cual la entidad aseguradora garantiza el pago de una renta anual, que se hará efectiva, por meses anticipados, durante el período fijo indicado en las condiciones particulares.
En el supuesto de que pudiera percibirse una renta temporal en vez del capital garantizado en el contrato de seguro, habría que estar a lo dispuesto en la letra a) del apartado 3 del artículo 25 de la Ley 35/2006, en relación con las rentas vitalicias o temporales. En concreto, en el número 6º de dicha letra a) se establece lo siguiente:
“6º) Los seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitución de rentas vitalicias o temporales, siempre que esta posibilidad de conversión se recoja en el contrato de seguro, tributarán de acuerdo con lo establecido en el primer párrafo del número 4º anterior. En ningún caso, resultará de aplicación lo dispuesto en este número cuando el capital se ponga a disposición del contribuyente por cualquier medio.”
Por su parte, el primer párrafo del número 4º de la letra a) del apartado 3 del artículo 25 de la Ley 35/2006 señala lo siguiente:
“4º) Cuando se perciban rentas diferidas, vitalicias o temporales, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, se considerará rendimiento del capital mobiliario el resultado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda de los previstos en los números 2.º) y 3.º) anteriores,incrementado en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta, en la forma que reglamentariamente se determine. Cuando las rentas hayan sido adquiridas por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos, el rendimiento del capital mobiliario será, exclusivamente, el resultado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda de los previstos en los números 2.º) y 3.º) anteriores.”
Si se constituye una renta temporal, será de aplicación en primer lugar lo dispuesto en el número 3º de dicha letra, cuyo tenor literal se transcribe a continuación:
“3º) Si se trata de rentas temporales inmediatas, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, se considerará rendimiento del capital mobiliario el resultado de aplicar a cada anualidad los porcentajes siguientes:
12 por ciento, cuando la renta tenga una duración inferior o igual a 5 años.
16 por ciento, cuando la renta tenga una duración superior a 5 e inferior o igual a 10 años.
20 por ciento, cuando la renta tenga una duración superior a 10 e inferior o igual a 15 años.
25 por ciento, cuando la renta tenga una duración superior a 15 años.”
Para calcular el rendimiento del capital mobiliario, a la cantidad que resultase de la aplicación de lo señalado en el número 3º habrá que sumar además la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta, en la forma que se determina en el artículo 18 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que dispone:
“A efectos de lo previsto en el primer párrafo del artículo 25.3.a) 4º de la Ley del Impuesto, la rentabilidad obtenida hasta la constitución de las rentas diferidas se someterá a gravamen de acuerdo con las siguientes reglas:
1) La rentabilidad vendrá determinada por la diferencia entre el valor actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas satisfechas.
2) Dicha rentabilidad se repartirá linealmente durante los diez primeros años de cobro de la renta vitalicia. Si se trata de una renta temporal, se repartirá linealmente entre los años de duración de la misma con el máximo de diez años.”
Por tanto, si en el contrato de seguro objeto de consulta existiera la posibilidad de cobrar la prestación garantizada en forma de renta en vez de en forma de capital, y siempre y cuando el capital no se ponga a disposición del consultante, las rentas temporales percibidas tributarían como se ha señalado anteriormente.
Finalmente, se debe indicar que la presente contestación se realiza con arreglo a la normativa vigente al tiempo de formular la consulta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. |
