Asiento de amortización del fondo de comercio

Amortización del Fondo de Comercio.

    Hasta 2015 se establecía de forma expresa que el fondo de comercio, al no tener una vida definida (finita), no podía amortizarse, sin embargo debía someterse a un test de deterioro anual, y en caso de detectar que se había producido ese deterioro, éste se consideraba irreversible. Además, en la aplicación del resultado era obligatorio dotar una reserva indisponible de, al menos, el 5% del importe del fondo de comercio que figurase en el activo del balance.

    No obstante, con la aprobación de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas y el posterior Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre, se produce un cambio de estimación contable en el fondo de comercio, de tal forma que A PARTIR DEl 1 DE ENERO 2016 el fondo de comercio SE AMORTIZARÁ EN FUNCIÓN DE SU VIDA ÚTIL, que salvo prueba en contrario, se presume de 10 AÑOS.



    No obstante, no desaparece la obligación de realizar un test de deterioro anual, pero sí la obligación de dotar una reserva indisponible por fondo de comercio.

    Esta reserva, para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016 no debe ser constituida y, en caso de existir, se reclasificará a las reservas voluntarias de la sociedad y será disponible a partir de esa fecha en el importe que supere el fondo de comercio contabilizado en el activo del balance; así lo encontramos recogido en la nueva redacción dada a las Norma de Valoración 5ª del Inmovilizado Intangible y Norma de Valoración 6ª sobre sus normas particulares, del Plan General Contable.



    Es importante remarcar que el fondo de comercio únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso, es decir, como consecuencia de la adquisición o combinación de negocios.

    En el caso estudiado en este apartado, respecto de las la amortización del Fondo de Comercio, resumimos:

AMORTIZACIÓN DEL FONDO DE COMERCIO
NRV 6ª del PGC y PGC Pyme.- Establece que el fondo de comercio se amortizará durante su vida útil. La vida útil se determinará de forma separada para cada unidad generadora de efectivo a la que se le haya asignado fondo de comercio. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de comercio es de diez años y que su recuperación es lineal.	Art. 12.2 LIS.- Será deducible el precio de adquisición del activo intangible de vida útil indefinida, incluido el correspondiente a fondos de comercio, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

    En consecuencia con lo expuesto, cuando se registren "amortizaciones del fondo de comercio", podremos encontrarnos con que existen diferencias entre aplicar la reglamentación contable y la fiscal y consecuentemente, habremos de ajustar el resultado "fruto" de nuestra contabilidad para obtener la base imponible del impuesto; o dicho de otra forma:

Criterio Contable/Fiscal	Incidencia en Resultado Contable	Ajuste Extracontable	Cuenta Contable
Exceso de amortizaciones contabilizadas sobre las fiscalmente deducibles en el período impositivo objeto de declaración.	Aumento	Positivo (+)	(4740) Activo por diferencias temporarias deducibles

• El asiento del ajuste extracontable vendría dado por:

   Siendo el importe a reflejar el resultado de multiplicar el tipo de gravamen del ejercicio en curso por diferencia entre la imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias y la fiscalmente permitida. En los años en que revierta este derecho, es decir, podamos seguir amortizando contablemente aunque no lo hagamos ya fiscalmente, el asiento a realizar vendría dado por:

¿Qué ocurre si venía amortizándose fiscalmente antes de 2016?

    Como hemos comentado, hasta el 31 de diciembre de 2015 el fondo de comercio contablemente no se amortizaba, pero si se podía deducir fiscalmente.

    Este hecho suponía que, al no tener gasto contable pero si tener gasto fiscal se tuviera que contabilizar una diferencia temporaria imponible en la cuenta "(479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles", de la forma:



    A partir de 2016, dependiendo de los términos en que se amortice (contable y fiscalmente) el fondo de comercio, habrá de revertir este pasivo y activar, si procede, la diferencia temporaria originada a partir de esta fecha.

Notas Generales sobre la Amortización del Inmovilizado Intangible.

    Anualmente (al menos) deberá realizar el asiento presentado inicialmente para dotar la amortización por el importe calculado en cada caso.

    La amortización correspondiente al ejercicio se calcula de acuerdo al método de amortización utilizado (lineal, dígitos, porcentaje constante, etc.), el cual se debe especificar en la memoria.

    De acuerdo con la Norma de Valoración 5ª , en la redacción dada por el RD 602/2016 y con vigencia desde 1 de enero de 2016, "los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida y, por lo tanto, deberán ser objeto de amortización sistemática en el periodo durante el cual se prevé, razonablemente, que los beneficios económicos inherentes al activo produzcan rendimientos para la empresa. Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años, sin perjuicio de los plazos establecidos en las normas particulares sobre el inmovilizado intangible."



    La amortización desde un punto de vista técnico representa la paulatina pérdida de valor experimentada por los elementos de activo fijo consecuencia del uso, el paso del tiempo o la obsolescencia.

    La amortización acumulada figurará en el activo del Balance de Situación de la empresa minorando el valor de la inversión, pero no como ocurría anteriormente que aparecía en su propia cuenta, sino que se restará directamente al valor del inmovilizado que amortiza. Cuando se amortice todo el valor de un inmovilizado, evidentemente no aparecerá en el Balance por lo que habrá que darlo de baja (en los casos en los que ya no esté en nuestra empresa) en el mismo o al menos no aparecer en las cifras acumuladas del Balance, pues su valor contable será cero, aún cuando se siga utilizando en la entidad.

Tratamiento fiscal

    Unos de los principales motivos que generan ajustes extracontables en el impuesto de sociedades son las amortizaciones, ya que la Administración suele incentivar fiscalmente a las empresas permitiendo diferencias en el ritmo de amortización del inmovilizado, vía aceleración de la amortización o con la libertad de aplicación de la misma.

    Las principales ventajas fiscales que proceden del distinto ritmo de amortización (contable y fiscal), entre otras, son:

1. Amortización Acelerada para empresas de reducida dimensión (ERDs).


2. Amortización del fondo de comercio y otro inmovilizado material.


3. Libertad de amortización para gastos en Investigación y Desarrollo (I + D).


4. Libertad de amortización para Inmovilizados afectos a I + D.

    Este diferente ritmo de amortización va a generar una diferencia entre el importe amortizado contablemente y el que es permitido fiscalmente como gasto, diferencia esta que ha de ser corregida mediante ajustes extracontables, que podrán ser negativos (si se trata de aplicar la ventaja fiscal con un mayor gasto fiscal que contable) o positivos (cuando se va revirtiendo posteriormente dicha ventaja en el tiempo con un menor gasto fiscal que contable).

Comentarios

Amortización en el impuesto de sociedades.
Ajustes extracontables en el impuesto de sociedades.

Legislación

Nuevas Tablas de amortización según Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del IS
Art.12 LIS Correcciones de valor: amortizaciones
Art.102 LIS Libertad de amortización
Art.103 LIS Amortización de elementos nuevos de inmovilizado material, intangible e inmobiliario


Norma de Valoración 5ª