Asiento de reembolso de aportaciones con vehículos, maquinaria, etc., a socio persona jurídica, valor de mercado mayor que capital reducido sin Rvas
Asiento de reembolso de aportaciones con vehículos, maquinaria, etc., a socio persona jurídica, valor de mercado mayor que capital reducido sin Rvas
| Debe | Haber | |
| Capital reducido | Capital Social (100) | |
| Valor Registrado | Reservas Disponibles (11-) | |
| Diferencia | Diferencia negativa restitución aportación (11-) | |
| Otras deudas a C/P con otras partes vinculadas (5135) | Valor Razonable |
Este hecho (contraprestación mayor que capital reducido) puede ser debido a dos motivos:
Centrándonos en el caso expuesto (opción "a." del cuadro anterior) el fundamento del asiento inicial se desprende de la consulta nº 2 del BOICAC 55, estableciendo que "deberá cargarse la partida de capital suscrito por el importe del valor nominal de las participaciones sociales afectadas por la reducción, y la diferencia, positiva o negativa, entre el nominal de las acciones más las reservas que le correspondan y el valor por el que se ha pactado el reembolso, que será una deuda con el socio, se imputa a una partida de reservas" (en nuestro caso, a las reservas disponibles pero que son insuficinetes para absorber el total de la diferencia entre el capital reducido y el precio pactado con socio). En el mismo sentido se manifiesta el artículo 39 de la Resolución de 5 de marzo de 2019, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC).- Que el patrimonio neto más las plusvalías latentes, en su caso, de la empresa que reduce capital sea superior a la cifra de este último, lo que implicará que el valor teórico de la participación del socio que se separa sea mayor que el capital reducido. Este es el caso contemplado y el que se representa en el asiento inicial, siendo además el valor razonable del activo entregado coincidente con el importe a recibir por el socio que se separa (valor teórico).
- Se ha pactado una devolución al socio (activo entregado) por encima del valor teórico de su participación, por lo que éste va a recibir un importe superior al que le correspondería. Este hecho va a provocar ajustes en la fiscalidad, como veremos posteriormente, ya que este exceso se considerará como una retribución de fondos propios (no deducible en el impuesto de sociedades, art. 15 LIS) .
En este caso el valor razonable o de mercado del activo entregado es superior al valor teórico que le correspondería al socio, por tanto los asientos a registrar serían los siguientes:
Una vez inscrita la reducción de capital en el Registro Mercantil correspondiente, deberemos realizar los siguientes asientos contables en función de si el valor de mercado del inmueble entregado es superior, igual o inferior a su valor neto contable (VNC). De esta manera, tendremos:Por el reconocimiento de la deuda con el socio y reducción de capital (1): Reflejaremos el importe nominal del capital reducido.(2): Diferencia entre el importe nominal del capital reducido y el valor teórico de la participación del socio (por las reservas existentes).(3): Resto de la diferencia entre el importe nominal del capital reducido y el valor teórico de la participación del socio.(4): Resto.(5): Valor razonable del inmueble entregado. - El valor de mercado de los activos entregados es superior a su VNC, siguiente asiento:
- Igualdad de valores entre el VNC y valor de mercado: El asiento sería el mismo que el anterior pero la cuenta 771 no se contemplaría.
- Valor de mercado de los activos entregados es inferior a su VNC, el asiento a realizar sería:
Ejemplo
La mercantil JPSA posee 30 participaciones (30.000 €) del capital de Supercontable.com desde la constitución de ésta. El patrimonio neto de Supercontable se compone de 100.000 € de capital (100 participaciones de 1.000 € cada una) y de 50.000 € de reservas, siendo así de 150.000 €. Por discrepancias con la política financiera de Supercontable, JPSA decide separarse de la misma por lo que Supercontable aprueba reducir su capital en esa proporción, restituyendo la aportación de JPSA mediante un vehículo de alta gama de su propiedad cuyo valor de mercado es de 60.000 € y que tiene un valor neto contable de 40.000 € (Valor registrado de 60.000 € con amortización acumulada de 20.000 €). Se pide el tratamiento contable de la operación así como la incidencia fiscal de la misma.Solución
En primer lugar hallaremos el valor teórico de la participación de JPSA:
Por tanto, el valor total de la participación de JPSA será de 45.000 € (30 x 1.500). De este modo, contabilizaremos:
Valor teórico participación = 100.000 + 50.000100 = 1.500 € Por otra parte, una vez inscrita la reducción de capital, realizaremos:A nivel fiscal, el apunte realizado en la cuenta "Gastos excepcionales" (678) no se considera como gasto fiscalmente deducible al tratarse de una retribución de fondos propios, por lo que habría que realizar un ajuste extracontable positivo en la base imponible del impuesto de esa cantidad, no habiendo más ajustes a realizar. - El valor de mercado de los activos entregados es superior a su VNC, siguiente asiento:
La distinta tributación en el IS dependerá de si el valor razonable del inmovilizado entregado es superior (beneficio), igual (ni beneficio ni pérdida) o inferior (pérdida) a su valor neto contable (VNC).De esta manera, el asiento inicial será:
Y en el momento de la inscripción en el registro correspondiente:
- El valor de mercado de los activos entregados es superior a su VNC, siguiente asiento:
- Igualdad de valores entre el VNC y valor de mercado: El asiento sería el mismo que el anterior pero la cuenta 771 no se contemplaría.
- Valor de mercado de los activos entregados es inferior a su VNC, el asiento a realizar sería:
Hemos utilizado la cuenta genérica de "Otro inmovilizado material" para así englobar a cualquier elemento del inmovilizado material, salvo inmuebles que tiene su tratamiento específico en otro apartado. En el caso particular que corresponda bastaría con sustituir esta cuenta por la adecuada del grupo 21.
Por otra parte, en el asiento inicial hemos registrado de forma genérica la cuenta (11-) Reservas disponibles, pues en cada empresa podrán ser aplicadas las que tengan "saldo vivo" (voluntarias, estatutarias, etc.). En esta cuenta encontramos aquellas reservas de las que la empresa puede disponer para realizar la reducción de capital pactada y que son aplicadas a tal efecto ya que, como es el caso planteado, existen en cantidad insuficiente para absorber la diferencia entre el capital reducido y el importe pactado como devolución de aportaciones al socio, importe pactado este que será el valor de mercado del activo entregado. De esta forma, y como ocurre en el caso presentado, en la medida en que dicha diferencia es negativa y superior a la totalidad de las reservas disponibles y susceptibles de aplicación, la sociedad deberá proceder a la creación de una partida de reservas cuya naturaleza contable determine su inclusión en el pasivo del balance con signo negativo minorando los fondos propios (de acuerdo con los cirterios recogidos en la consulta 3 del BOICAC nº 40 de diciembre de 1999).
Momento de su Registro Contable.
De acuerdo a la respuesta por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas -ICAC-, en su consulta nº 4 del BOICAC nº 81 de marzo de 2010, esta operación deberá ser registrada contablemente, en función de la inscripción en el Registro Mercantil de la escritura de reducción de capital. De hecho, en una consulta posterior mucho más reciente, en concreto la consulta nº 4 del BOICAC nº 134 de junio de 2023, este organismo se posiciona ante la consulta de una sociedad limitada cuyos socios acordaron en noviembre de 2022 una reducción de capital con devolución de aportaciones en especie, unos inmuebles, amortizando participaciones sociales y los acuerdos sociales se elevaron a público e inscribieron en el Registro Mercantil en el mes de febrero de 2023. En concreto la pregunta planteada en la señalada consulta nº 4 del BOICAC nº 134 es si la contabilización de la reducción de capital debe realizarse en el ejercicio:- en que se acuerda por la Junta General o,
- en el que se otorga la escritura pública y se inscribe en el Registro Mercantil.
El ejercicio en que debe registrarse la reducción de capital es aquel en que se acuerda por la Junta General, siempre que la escritura pública en que conste dicho acuerdo se inscriba en el Registro Mercantil antes de formular las cuentas anuales de dicho ejercicio, dentro del plazo establecido en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital (TRLSC), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio.Ejemplo
La entidad Supercontable.com, S.L. aprueba en Junta General de Diciembre de 20XX una reducción del 20% de su capital social con devolución de aportaciones a los socios. El acuerdo social es elevado a escritura pública el 10 de febrero de 20X1 e inscrito en el Registro Mercantil con fecha 15 de febrero de 20X1.
Supercontable.com, S.L. formula sus cuentas anuales el 30 de marzo de 20X1.
Solución
De acuerdo con lo establecido en la consulta nº 4 del BOICAC nº 134 de junio de 2023, será en la contabilidad del ejercicio 20XX donde Supercontable.com, S.L. deba registrar el asiento relacionado con la reducción de capital efectuada debe ser en aquel ejercicio en el que lo apruebe la Junta General siempre que, la escritura pública donde conste el acuerdo se inscriba en el Registro Mercantil antes de formular las cuentas anuales en el plazo reglamentario.
Consecuentemente
- Ejercicio de aprobación con la Junta General: 20XX.
- Fecha de inscripción en Registro Mercantil 15 de Febrero de 20X1.
- Fecha de formulación de las cuentas anuales: 30 de marzo de 20X1.
Vemos que se cumple el requisito exigido (inscribir antes de formular cuentas anuales) para registrar en el ejercicio en que se produce la aprobación en Junta General.
Tratamiento Fiscal
Desde la perspectiva de la empresa que reduce capital, como es nuestro caso, deberemos distinguir tres situaciones también en función de si el valor de mercado del activo entregado es superior, igual o inferior a su valor neto contable (VNC). Estas situaciones se darán siempre y en cualquiera de los dos motivos aludidos al principio de este artículo ("a." y "b."). Éstas son:- El valor de mercado del activo entregado es superior a su VNC: Dado que el beneficio obtenido en la entrega del activo al socio (diferencia entre su valor de mercado y su VNC) ha sido registrado contablemente en una cuenta de ingresos (771), no habrá que realizar ajuste fiscal alguno, cumpliéndose así los preceptos descritos en el artículo 17.4.c) y 17.5 de la LIS.
4.- Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales:(...)c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de éstos, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.(...)5.- En los supuestos previstos en las letras a), b), c) y d) del apartado anterior, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal. (...)
- Igualdad de valores entre el VNC y valor de mercado: Como la diferencia entre el valor de mercado y su valor beto contable es nula, no se produce resultado alguno, por lo que no se debe realizar ajuste alguno, en consonancia con el referido artículo 17 de la LIS.
- Valor de mercado del activo entregado es inferior a su VNC: En vista que la pérdida obtenida en la entrega del activo al socio (diferencia entre su valor de mercado y su VNC) ha sido registrada contablemente en una cuenta de gastos (671), no habrá que realizar ajuste fiscal alguno siguiendo las directices del mencionado artículo 17 de la LIS.
Comentarios
Tributación en el IRPF por parte del socio persona física receptor de la aportación.Reducción de capital con devolución de aportaciones en el impuesto de sociedades.Jurisprudencia y Doctrina
Consulta nº 2 del BOICAC 55. Reembolso del valor de las participaciones sociales a uno de sus socios.Consulta nº 4 del BOICAC 81. Registro contable de una operación de reducción de capital.Consulta nº 4 del BOICAC 134. Ejercicio en el que debe contabilizarse una reducción de capital.ANEXOS
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